Skarbówka nie może wykreślać przedsiębiorców z rejestru czynnych podatników VAT, jeżeli nie zbada charakteru i skali naruszeń prawa podatkowego, których dopuścił się wykreślany – orzekł unijny trybunał. Pytanie: co w takim razie z polskimi przepisami?

Opinie ekspertów na ten temat są podzielone. Są tacy, którzy twierdzą, że po wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 3 kwietnia 2025 r. (sygn. C-164/24) trzeba będzie znowelizować polską ustawę o VAT. Co więcej, ich zdaniem, podatnicy, którzy bez własnej winy zostali wykreśleni z rejestru podatników VAT i ponieśli związane z tym realne szkody, powinni rozważyć, czy nie wystąpić o odszkodowanie.

Tak uważa Daniel Więckowski, doradca podatkowy i partner w LTCA. - Przepisy powinny zapewnić czynny udział wyrejestrowanego podatnika na każdym etapie postępowania. Jeśli organ podatkowy nie ma możliwości kontaktu z takim podatnikiem, to należy ustanowić kuratora – mówi ekspert.

Niektórzy jednak są bardziej ostrożni w wyciąganiu daleko idących wniosków. Tomasz Michalik, doradca podatkowy i partner w MDDP, zwraca uwagę na to, że wyrok TSUE zapadł w bułgarskiej sprawie. Co prawda przepisy o VAT są ujednolicone w całej UE, ale unijna dyrektywa nie przewiduje wprost podstawy dla wykreślania przedsiębiorców z rejestru czynnych podatników. Poszczególne kraje członkowskie mogą więc tworzyć własne przepisy, działając w celu „zapewnienia na ich terytorium poboru w pełnej wysokości należnego VAT i zwalczania oszustw podatkowych”.

Regulacje polskie i bułgarskie nie są – zdaniem Tomasza Michalika - na tyle podobne, aby najnowszy wyrok TSUE wymuszał zmiany w naszym kraju.

- Oczywiście, pewne wyrażone w nim tezy mogą być wykorzystane w razie ewentualnego sporu z polskimi organami podatkowymi, ale wydaje się, że regulacje bułgarskie, które zostały zakwestionowane przez TSUE, nie były wystarczająco bliskie polskim przepisom – mówi ekspert.

Wyrejestrowanie w Polsce …

Przypomnijmy, że w Polsce naczelnik urzędu skarbowego wykreśla przedsiębiorcę z rejestru czynnych podatników VAT, jeżeli zostanie spełniona któraś z przesłanek wymienionych w art. 96 ust. 9 i ust. 9a ustawy o VAT.

Naczelnik nie wydaje w tej sprawie decyzji podatkowej, bo - jak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 23 października 2023 r. (I FPS 3/23) - wykreślenie jest zwykłą czynnością materialno-techniczną.

Podatnik jest więc wykreślany z rejestru VAT, gdy np.

- zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej na co najmniej 6 kolejnych miesięcy, lub

- nie złożył deklaracji podatkowej przez trzy kolejne miesiące, lub

- przez sześć kolejnych miesięcy składał „zerowe” deklaracje, tj. bez wykazania sprzedaży, nabycia towarów lub usług ani importu towarów z kwotami podatku do odliczenia, lub

- nie istnieje, lub

- fiskus nie może się skontaktować z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem, „mimo podjętych udokumentowanych prób”, lub

- organ podatkowy ma informacje o wykorzystaniu podatnika do oszustw podatkowych.

… a w Bułgarii

W Bułgarii przedsiębiorca może zostać wykreślony, gdy „systematycznie nie wykonuje obowiązków”, które nakłada na niego tamtejsza ustawa o VAT.

Tak było w sprawie bułgarskiej spółki, która w latach 2013-2018 nie zapłaciła VAT za pięć okresów rozliczeniowych. Fiskus wykreślił ją z tego powodu z rejestru czynnych podatników VAT.

Spółka zaskarżyła tę decyzję, tłumacząc, że nie zapłaciła VAT (choć go zadeklarowała), bo nie dostała zapłaty od kontrahenta.

Ostatecznie, w 2022 r. spółka uregulowała swoje zobowiązanie wobec fiskusa, do spłaty pozostały jej wyłącznie odsetki za zwłokę. Dla bułgarskiej skarbówki nie miało to jednak znaczenia.

Gdy spór o wykreślenie trafił do sądu, ten zawiesił postępowanie i zadał pytanie prejudycjalne unijnemu trybunałowi. Zwrócił uwagę na to, że dyrektywa VAT w ogóle nie zawiera przepisów, które pozwalałyby na wykreślanie podatników z rejestru VAT. Z kolei prawo bułgarskie nie zobowiązuje fiskusa do badania, co stało za takim a nie innym zachowaniem podatnika, czy zagrożone były wpływy podatkowe, czy było prawdopodobieństwo oszustwa podatkowego.

Przeciwnie – zwrócił uwagę sąd - samo stwierdzenie trzech formalnych naruszeń przepisów dotyczących VAT, w szczególności spóźnionego złożenia deklaracji podatkowej, opóźnienia w zapłacie VAT lub spóźnionego wystawienia faktury VAT, jest wystarczające, aby wykluczyć takiego podatnika z systemu VAT.

Sąd podkreślił, że naruszenia, których dopuściła się spółka, dotyczyły relatywnie niewielkich kwot VAT.

Co na to TSUE

W odpowiedzi unijny trybunał orzekł, że fiskus ma obowiązek szczegółowo zbadać „charakter popełnionych naruszeń i zachowanie danego podatnika”.

TSUE potwierdził, że samo wykreślenie z rejestru jest jak najbardziej możliwe, mimo braku odpowiednich przepisów w dyrektywie VAT. Państwa członkowskie mają bowiem obowiązek podjąć „wszelkie działania ustawodawcze i administracyjne niezbędne do zapewnienia na ich terytorium poboru w pełnej wysokości należnego VAT i zwalczania oszustw podatkowych”.

Zarazem jednak TSUE podkreślił, że wykreślenie jest rodzajem sankcji, która powinna być nakładana z poszanowaniem zasady proporcjonalności. „Gdyby wykreślenie z rejestru VAT było postrzegane jako sankcja za powtarzające się naruszenie przez podatnika obowiązków z tytułu VAT, byłaby to sankcja szczególnie dotkliwa” – stwierdził trybunał.

Dodał, że w takiej sytuacji „potencjalni nabywcy towarów i odbiorcy usług mogliby zostać zniechęceni do zawierania transakcji z podatnikiem wykreślonym z rejestru VAT”. W rezultacie podatnik musiałby nawet zakończyć działalność gospodarczą.

Dlatego – jak orzekł TSUE - przepisy, które pozwalają organom podatkowym na wykreślenie podatnika z rejestru VAT „bez zbadania charakteru popełnionych naruszeń i zachowania danego podatnika” są niezgodne z prawem UE.

OPINIA 1

Daniel Więckowski, doradca podatkowy i partner w LTCA

Czas skończyć z automatyzmem

Po wyroku TSUE można mieć poważne wątpliwości co do zgodności polskich regulacji i praktyki ich stosowania z zasadą proporcjonalności. W polskich realiach naczelnik urzędu skarbowego może wykreślać podatników np., gdy nie istnieją (choć oczywiście można sobie zadać pytanie, jak to możliwe, że zostali zarejestrowani, skoro nie istnieją), gdy nie można się z nimi lub ich pełnomocnikami skontaktować, gdy dane ze zgłoszenia rejestracyjnego są nieprawidłowe, gdy organ podatkowy posiada informacje o wykorzystaniu podatnika do oszustw podatkowych itd.

Przepisy nie wymagają w tym celu powiadomienia podatnika (choć w praktyce takie powiadomienia są wysyłane), a jak potwierdził NSA w uchwale z 23 października 2023 r. (I FPS 3/23) - także wydania decyzji podatkowej.

Tymczasem – jak wynika z wyroku TSUE - organ podatkowy powinien „przeprowadzić staranne i bezstronne badanie wszystkich istotnych aspektów, tak aby upewnić się, że przy wydawaniu decyzji dysponuje on w tym celu możliwie najpełniejszymi i najbardziej wiarygodnymi informacjami”. Czas więc skończyć z automatyzmem w tym zakresie, bo dla wykreślanego podatnika jest on bardzo kosztowny.

OPINIA 2

Tomasz Michalik, doradca podatkowy i partner w MDDP

Przepisy bułgarskie nie przypominają polskich

Moim zdaniem nie powinniśmy przyjmować, że wyrok TSUE przełoży się na zmianę polskich reguł wykreślania z rejestru podatników VAT. Trybunał odniósł się do przepisów bułgarskich, w których wykreślenie z rejestru przewidziano jako szczególną sankcję za to, że podatnik systematycznie nie wykonuje swoich obowiązków wynikających z bułgarskiej ustawy o VAT. To oznacza, że podatnik zostaje ukarany wykreśleniem z rejestru, mimo że nadal może prowadzić działalność gospodarczą.

Polskie regulacje, choć nie są idealne, przewidują możliwość wyrejestrowania podatnika najczęściej w związku z domniemanym zaprzestaniem przez niego działalności gospodarczej (także w niektórych innych przypadkach np. w przypadku oszustw). Nie przewidziano w nich takiej przesłanki wykreślenia jak „systematyczne niewykonywanie obowiązków” przez podatnika.

Regulacje bułgarskie zakwestionowane przez TSUE nie były więc wystarczająco bliskie polskim przepisom, aby móc przyjąć, że najnowszy wyrok TSUE może mieć znaczenie bardziej powszechne, bo odnoszące się również do polskich podatników.