Nie da się przy zawieraniu umowy renty z góry ustalić podstawy opodatkowania. Dlatego podatek od spadków i darowizn płaci się w miarę otrzymywania kolejnych świadczeń – stwierdził wczoraj w uchwale Naczelny Sąd Administracyjny. Nie chodzi o rentę z ZUS, tylko wypłacaną na podstawie art. 903 kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 903 kodeksu cywilnego przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. Powstało pytanie, od jakiej kwoty osoba uprawniona do renty ma zapłacić podatek od spadków i darowizn – czy od razu od całości świadczeń wynikających z umowy, czy w miarę ich otrzymywania.

NSA uznał, że ponieważ umowa renty ma charakter losowy i wygasa w chwili śmierci osoby otrzymującej te świadczenia, to nie można w momencie jej podpisania jednoznacznie wskazać ich wartości. Ostateczna wysokość wszystkich świadczeń zależy od tego, przez jaki czas renta będzie faktycznie wypłacana. Nie można tego przewidzieć w chwili zawarcia umowy.

- Uchwała wykluczy więc sytuacje, w których konieczna byłaby zapłata wysokiego podatku, mimo nieotrzymywania świadczenia lub otrzymywania go w znacznie niższej wysokości niż wynikająca z kalkulacji podatku - komentuje Agnieszka Fijałkowska-Wocial z Kancelarii LTCA.

Fiskus chciał podatku od sumy świadczeń

Uchwała zapadła na tle konkretnej sprawy: podatniczka, na podstawie umowy zawartej z inną osobą, nabyła prawo do renty w wysokości 4,5 tys. zł. Z umowy wynikało, że zobowiązany będzie wypłacać rentę co miesiąc przez cztery lata. W związku z tym naczelnik urzędu skarbowego wyliczył z góry podatek - w wysokości ponad 40 tys. zł. Stwierdził, że obowiązek podatkowy powstał już w momencie zawarcia umowy renty. Dlatego jako podstawę opodatkowania przyjął wartość świadczeń z czterech lat. Comiesięczną kwotę (4,5 tys. zł) przemnożył przez 48 miesięcy i od tej podstawy wyliczył podatek.

Z wyliczeniami naczelnika zgodził się dyrektor izby administracji skarbowej. Obaj zastosowali tu art. 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli świadczenia zostały ustanowione na czas określony, to wysokość podatku oblicza się poprzez pomnożenie kwoty miesięcznego świadczenia przez liczbę miesięcy, na które zostały przewidziane.

W miarę wypłaty renty?

Kobieta się z tym nie zgadzała. Uważała, że wysokość podatku powinna być ustalana zgodnie z innym przepisem tej ustawy - art. 12. Wynika z niego, że jeśli przedmiotem nabycia jest prawo majątkowe polegające na obowiązku świadczeń powtarzających się na rzecz nabywcy, a wartość tego prawa nie może być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego, to podstawa opodatkowania jest ustalana w miarę wykonywania świadczeń. Innymi słowy, podstawę opodatkowania powinny stanowić poszczególne świadczenia rentowe, a nie ich suma – twierdziła podatniczka.

Tego samego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1478/22), dlatego uchylił decyzje skarbówki. Uznał, że ma tu zastosowanie art. 12 ustawy, ponieważ – jak uzasadnił - umowa renty jest losowa, wygasa w chwili śmierci uprawnionego. Nie da się więc w momencie jej zawarcia jednoznacznie ustalić wysokości świadczenia. Istotne jest to, jak długo faktycznie będzie ono wypłacane.

Zdaniem WSA, gdyby zgodzić się z fiskusem, to oznaczałoby to nałożenie na podatnika zobowiązania, którego często nie byłby on w stanie zapłacić i co więcej - od kwoty, którą niekoniecznie otrzyma. NSA nie rozstrzygnął tego sporu, lecz postanowił skierować pytanie prawne do poszerzonego składu sędziów (postanowienie z 18 grudnia 2024 r., III FSK 714/23). Spytał, czy sformułowanie zawarte w art. 12 ustawy: „jeżeli przedmiotem nabycia jest prawo majątkowe polegające na obowiązku świadczeń powtarzających się na rzecz nabywcy, a wartość tego prawa nie może być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego” odnosi się do umowy renty.

Innymi słowy, sąd kasacyjny spytał, czy przy opodatkowaniu renty należy wziąć pod uwagę:

- wartość świadczeń określoną w umowie renty (art. 13 ustawy), czy

- brak możliwości określenia z góry sumy świadczeń (art. 12 ustawy).

Rozstrzygnęła uchwała NSA

Z wczorajszej uchwały NSA wynika, że w ramach umowy renty dochodzi do nabycia prawa majątkowego, którego wartość nie może być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego. Podatek należy więc płacić w miarę otrzymywania kolejnych świadczeń z tytułu renty. Ma tu zastosowanie art. 12 ustawy. Jak uzasadnił sędzia Stanisław Bogucki, sformułowanie zawarte w art. 12 odnosi się do umowy renty, ponieważ ostateczna wysokość świadczeń zależy od tego, jak długo będą one wypłacane.

NSA wziął pod uwagę losowy charakter renty i wynikające z niego ryzyko, że gdyby renta była opodatkowana już w chwili zawarcia umowy, to mogłoby dojść do sytuacji, w której nabywca zapłaciłby podatek od sumy świadczeń, nawet gdyby ostatecznie one do niego nie trafiły.

- Użyty w art. 12 zwrot „wartość tego prawa” należy odnieść do stosunku prawnego umowy renty. Nie sposób doszukiwać się odrębnego sposobu rozumienia tego wyrażenia, poprzestając jedynie na słowie „wartość”. Chodzi bowiem o „wartość tego prawa”, a zatem wynikającego ze stosunku prawnego renty – wyjaśnił sędzia Bogucki.

Podstawa prawna

Orzecznictwo

Uchwała NSA z 31 marca 2025 r., sygn. akt III FPS 5/24

Uchwała wykluczy nadużycia

Agnieszka Fijałkowska-Wocial, doradca podatkowy, menedżer z kancelarii LTCA:

Do tej pory zarówno organy podatkowe, jak i w dużej mierze sądy przyjmowały, że ustalenie wartości renty w chwili powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwe tylko, gdy renta jest ustanowiona w rzeczach oznaczonych co do gatunku. Brały pod uwagę możliwą zmienność cen tych rzeczy w czasie wykonywania umowy renty. W konsekwencji uznawały za zasadne ustalanie tej wartości w miarę wykonywania świadczeń, na podstawie art. 12 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast w przypadku renty ustanowionej w pieniądzu wskazywano, że jej wartość odpowiada sumie nominalnych kwot okresowych wypłat. W konsekwencji, stosując art. 13 ust. 1 tej ustawy, organy ustalały podatnikom często bardzo wysokie zobowiązanie podatkowe. Jednocześnie uznawały, że na jego wysokość nie mają wpływu takie okoliczności, jak zawarcie aneksu zmieniającego wysokość renty czy w ogóle nieotrzymywanie renty. W rezultacie osoba uprawniona do renty musiała zapłacić wysoki podatek mimo nieotrzymywania świadczenia lub otrzymywania go w znacznie niższej wysokości niż wynikająca z kalkulacji podatku.

Zastosowanie, w myśl uchwały NSA, art. 12 ustawy pozwoli na ustalanie podstawy opodatkowania w miarę wykonywania świadczeń z tytułu renty. Co prawda na mocy tego artykułu naczelnik urzędu skarbowego może przyjąć za podstawę opodatkowania prawdopodobną wartość świadczeń powtarzających się za cały czas trwania obowiązku tych świadczeń, ale wyłącznie gdy uzyska na to zgodę podatnika.

Zastosowanie art. 12 ustawy wykluczy zarazem sytuację, w której nieopodatkowane byłyby zwiększone np. na mocy aneksu świadczenia rentowe, co mogłoby prowadzić do nadużyć podatkowych.