System kaucyjny, opłaty od opakowań jednorazowych i sprawozdania zrównoważonego rozwoju. O co przedsiębiorcy pytają na szkoleniach

W ostatnim czasie znaczenia nabrały zagadnienia dotyczące SUP (ang. Single-Use-Plastic, produkty jednorazowego użytku z tworzyw sztucznych), systemu kaucyjnego oraz sprawozdań zrównoważonego rozwoju. Co budzi wątpliwości w związku z opłatami SUP? Jakie nowe obowiązki niesie ze sobą system kaucyjny i za co grożą kary? Czym właściwie jest sprawozdanie zrównoważonego rozwoju i kto jest zobowiązany do raportowania ESG (ang. Environmental, Social, Governance)? Na pytania dotyczące tych kwestii odpowiadają eksperci MDDP, którzy na co dzień w ramach MDDP Platforma Wiedzy szkolą w zakresie tematów z obszaru ESG.

Uwaga! 26 lutego 2025 r. Komisja Europejska opublikowała pierwszą serię projektu zmian upraszczających sprawozdawczość zrównoważonego rozwoju. Zaproponowane zmiany dotyczą m.in. ograniczenia ilości podmiotów zobowiązanych do raportowania (o ok. 80 proc.), odroczenia terminu drugiej i trzeciej fazy obowiązkowego raportowania o dwa lata (z 2025 r. i 2026 r. na 2027 r. i 2028 r.), zmniejszenia ilości ujawnień i większą elastyczność w tym zakresie, uproszczeń dotyczących ujawnień taksonomicznych czy odroczenia obowiązku stosowania dyrektywy o należytej staranności do 26 lipca 2028 r.

Jak zostało podkreślone, jest to jedynie projekt zmian, który następnie będzie dyskutowany na poziomie Unii Europejskiej. W związku z tym na ten moment trudno określić, w jakim kształcie zostaną uchwalone ostateczne przepisy.

Na razie nie mamy informacji, w jaki sposób zostanie rozwiązana kwestia terminów wskazanych w ustawie o rachunkowości w zakresie obowiązkowego raportowania za 2025 r. i 2026 r. – czy ten obowiązek zostanie utrzymany i przedsiębiorstwa będą zobligowane do przygotowania sprawozdania za 2025 r., czy dopiero za 2027 r. W związku z tym odpowiedzi na pytania zostały przygotowane na bazie obecnie obowiązujących przepisów dyrektywy CSRD wdrożonej do polskiego porządku prawnego.

Ewidencja opakowań dla celów podatkowych

Z pytania wynika, że spółka ma status wprowadzającego napoje w opakowaniach i zamierza przystąpić do systemu kaucyjnego. Choć decyzja o przystąpieniu do systemu kaucyjnego jest dobrowolna, niemniej wpływa na osiągane poziomy recyklingu i wysokość opłat produktowych, a w sferze podatkowej wiąże się z dodatkowymi obowiązkami w zakresie rozliczania VAT.

Jednym z takich nowych obowiązków jest prowadzenie ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku od niezwróconych opakowań. Według art. 109 ust. 11ia ustawy o VAT, wprowadzający mają obowiązek prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do określenia podstawy opodatkowania, w tym o:

• wprowadzonych do obrotu opakowaniach objętych systemem kaucyjnym, z podziałem na rodzaje tych opakowań, o ich liczbie i wartości pobranej kaucji w danym roku;
• zwróconych opakowaniach i odpadach opakowaniowych objętych systemem kaucyjnym, z podziałem na rodzaje tych opakowań lub odpadów opakowaniowych, o ich liczbie i wartości zwróconej kaucji w danym roku.

Potwierdzamy, że ewidencja powinna zawierać informacje o liczbie opakowań na napoje objęte systemem kaucyjnym wprowadzone do obrotu w danym roku (kalendarzowym) oraz o wartości pobranej kaucji w danym roku (kalendarzowym).

Natomiast informacja o tym, że nowa ewidencja ma być prowadzona i przesyłana w formie JPK jest nieprawdziwa. Ewidencja ma być prowadzona „w postaci elektronicznej”. Można więc posłużyć się do jej prowadzenia dowolnym programem komputerowym, nawet arkuszem kalkulacyjnym. Wydaje się, że najprostsze będzie wykorzystanie programu księgowego.

Nowa ewidencja nie będzie przesyłana organom podatkowym co miesiąc tak jak np. JPK_V7. Wprowadzony został obowiązek jej udostępniania „drogą elektroniczną na każde żądanie organu podatkowego” (art. 109 ust. 11ib ustawy o VAT). Należy więc ją przesłać dopiero kiedy w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej organy podatkowe zażądają jej przedstawienia. Przepisy nie wskazują, w jakiej formie ma być wygenerowany plik ani też czy trzeba będzie go przesłać emailem, ePUAP czy e-doręczeniami. Wydaje się, że dopuszczalna będzie każda z tych form ich przekazania, a także nagranie na nośnik np. CD czy USB.

Nie będzie więc kar za nieprzesyłanie nowej ewidencji co miesiąc (ponieważ nie ma takiego obowiązku). Jeśli jednak organy podatkowe przedstawią żądanie przesłania im ewidencji, to należy ją wysłać. W razie niespełnienia żądania organy podatkowe mogą zastosować sankcje na gruncie kodeksu karnego skarbowego, np. nałożyć karę mandatem.

Trzeba również pamiętać o obowiązku przechowywania ewidencji przez dość długi okres. Zgodnie z art. 109 ust. 11ic ustawy o VAT, ewidencję przechowuje się przez pięć lat od zakończenia roku, w rozliczeniu za który ustalono podstawę opodatkowania wynikającą z różnicy między wartością pobranej kaucji za opakowania objęte systemem kaucyjnym wprowadzone do obrotu w danym roku a wartością zwróconej kaucji za opakowania lub odpady opakowaniowe objęte systemem kaucyjnym w danym roku. ©℗

Ujęcie w kasie fiskalnej opłat od opakowań jednorazowych

W naszej ocenie sposób postępowania kawiarni jest zgodny z dominującym podejściem, które wybrał rynek. Wprawdzie prowadzi ono często do zawyżenia VAT należnego, lecz nie powinno wywoływać żadnych negatywnych skutków w zakresie rozliczania podatków ani być karane jako naruszenie przepisów o kasach rejestrujących.

Zwracamy uwagę na to, że w odniesieniu do opłaty SUP, czyli opłaty pobieranej od użytkownika końcowego nabywającego napoje lub żywność w opakowaniach stanowiących produkty jednorazowego użytku z tworzyw sztucznych, inne podejście prezentowane jest w orzecznictwie niż w praktyce przyjęła większość przedsiębiorców. Organy podatkowe jednoznacznie wskazują (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.42.2024.2.KP), że opłata SUP:

• powinna zostać wliczona w cenę sprzedawanego produktu (dania lub napoju), a stawka podatku powinna odpowiadać stawce przewidzianej dla tego produktu;
• pobrana opłata powinna być zaewidencjonowana na kasie rejestrującej wraz z ceną danego produktu w jednej pozycji na paragonie.

Stanowisko organów podatkowych jest więc o tyle korzystne dla podatników, że stawka VAT dla opłaty SUP podąża za posiłkiem lub napojem – czyli może to być 5 proc., 8 proc. lub 23 proc. Niemniej jego wprowadzenie wiąże się z aktualizacją bazy produktów lub oprogramowania w kasie rejestrującej, aby do cen towarów lub usług doliczać kwotę opłaty SUP. Organy podatkowe potwierdzają również, że w ich ocenie opłata SUP stanowi kwotę netto, a VAT powinien być do niej doliczany.

Co istotne, podobne stanowisko prezentują sądy administracyjne. Np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1323/24, uznał, że opłata SUP: „powinna zostać wliczona w cenę sprzedawanego produktu (dania lub napoju), a stawka podatku powinna odpowiadać stawce przewidzianej dla tego produktu. Pobrana opłata powinna być zaewidencjonowana na kasie rejestrującej wraz z ceną danego produktu w jednej pozycji na paragonie. Analogicznie należy postępować, wystawiając fakturę z tytułu sprzedaży dania lub napoju na wynos w opakowaniach jednorazowego użytku z tworzyw sztucznych”.

Większość przedsiębiorców, aby uniknąć sporów co do stawki VAT dla opłaty SUP oraz kosztów związanych z dostosowaniem kas rejestrujących, zdecydowała się wdrożyć opcję prostszą, choć niezgodną ze stanowiskiem organów podatkowych. Mianowicie w kasie rejestrującej dodali nowe pozycje dla kubków oraz innych opakowań na wynos i zawsze opodatkowują je stawką 23 proc. VAT. Takie rozwiązanie oprócz swej prostoty umożliwia także szybkie rozliczenie opłaty wpłacanej marszałkowi województwa.

Choć rozwiązanie opisane w pytaniu jest niezgodne ze stanowiskiem organów podatkowych, to w naszej ocenie nie prowadzi do takiego naruszenia przepisów podatkowych, które skutkowałoby sankcjami np. mandatem. Skutkiem jego stosowania jest zawyżanie VAT należnego, choć są to kwoty nieznaczne – 23 proc. VAT od 20 groszy to 5 groszy. Jeśli więc nie dochodzi do uszczuplenia podatku, to nie można zastosować przepisów kodeksu karnego skarbowego ani o przestępstwach skarbowych, ani też tych, które przewidują wykroczenia wiążące się z zaniżeniem podatku. Przewidziane są również wykroczenia skarbowe związane z nieprawidłowym ewidencjonowaniem sprzedaży dla potrzeb podatkowych. Nie wydaje się jednak, aby ujęcie opłaty SUP w oddzielnej pozycji paragonu wskazywało na jego nierzetelność, ani też na wadliwość tak istotną, aby uzasadniało to uznanie, że popełniono wykroczenie skarbowe. ©℗

Raportowanie ESG

Obowiązek przygotowania sprawozdania zrównoważonego rozwoju (inaczej nazywanego także raportowaniem ESG) został wprowadzony do polskiego porządku prawnego w drodze ustawy z 6 grudnia 2024 o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw, która implementowała dyrektywę UE w zakresie zrównoważonego rozwoju (ang. Corporate Sustainability Reporting Directive, CSRD).

Jednostki są zobowiązane do przygotowywania sprawozdania, bazując na jednolitych europejskich wskaźnikach tj. ESRS (ang. European Sustainability Reporting Standard). Wskaźniki dotyczą trzech obszarów: środowiskowego, społecznego i ładu gospodarczego.

W zakresie środowiskowym podmioty muszą uwzględnić informacje np. w zakresie emisji gazów cieplarnianych, śladu węglowego, gospodarki wodnej czy emisji. Obszar ten dotyczy również kwestii gospodarowania odpadami, recyklingu towarów czy pozyskiwania energii ze źródeł odnawialnych. Istotne jest również uwzględnienie strategii wdrożonych w przedsiębiorstwie mających na celu redukcję wpływu działalności firmy na klimat.

W przypadku obszaru społecznego obowiązek zbierania danych dotyczy takich kwestii jak np. liczba pracowników z podziałem na płeć, wiek, stanowisko czy wynagrodzenie, przedstawienia polityki zatrudnienia w firmie oraz możliwości rozwoju kapitału ludzkiego. W tym obszarze znajdują się także informacje dotyczące praw pracowników, bezpieczeństwa i higieny pracy oraz wpływu pracowników na rozwój firmy, a także w zakresie działań lokalnych i działalności w obszarze wolontariatu.

Ład korporacyjny to nic innego jak zasady i procedury wdrożone w firmie, tj. polityka antykorupcyjna, procedura weryfikacji kontrahentów czy też strategia podatkowa. Dotyczy to również kwestii struktury zarządzania w firmie i jej etyki biznesowej. W tym obszarze istotne jest także uwzględnienie składu zarządu i funkcji poszczególnych osób w nim zasiadających.

Najlepsze rozwiązanie to wskazanie jednej osoby odpowiedzialnej za zbieranie wszystkich niezbędnych do sprawozdania danych. Ale aby dane z poszczególnych obszarów były zbierane na czas i z odpowiednią dokładnością, zalecamy, aby w każdej jednostce w firmie została wskazana konkretna osoba, np. w przypadku danych w obszarze społecznym może być to przedstawiciel działu HR. Jeżeli przedsiębiorstwo ma kilka lokalizacji (np. fabryki czy biura regionalne), to dobrze byłoby, żeby w każdej jednostce była osoba odpowiedzialna za kwestie ESG. W naszej ocenie dane powinny być zbierane w krótkich odstępach czasowych, np. miesięcznie, dwumiesięcznie lub kwartalnie. Pozwoli to na sprawne przygotowanie raportu za cały rok.

Sprawozdanie zrównoważonego rozwoju jest częścią sprawozdania finansowego. W związku z tym terminy sporządzenia obu sprawozdań są takie same. W przypadku kiedy firma jest zobowiązana przepisami ustawy o rachunkowości do przygotowania sprawozdania zrównoważonego rozwoju, a nie wywiąże się z takiego obowiązku, audytor może nie zatwierdzić sprawozdania finansowego. Brak sporządzenia sprawozdania zrównoważonego rozwoju, w przypadku kiedy przedsiębiorstwo jest do tego zobligowane, może skutkować takimi samymi konsekwencjami jak w przypadku sprawozdania finansowego, tj. nałożeniem na zarząd kary grzywny czy odpowiedzialnością karną zgodnie z kodeksem karnym skarbowym.

Co do zasady, w przypadku, w którym jednostka dominująca grupy kapitałowej składa skonsolidowane sprawozdanie finansowe, sprawozdanie zrównoważonego rozwoju również musi zostać przygotowane w sposób skonsolidowany. Oznacza to, że sprawozdanie będzie obejmowało jednostkę dominującą i wszystkie jednostki zależne. Należy zaznaczyć, że nie jest istotne, czy jednostka dominująca przekroczyła obligatoryjne progi zapisane w ustawie o rachunkowości – wystarczy, że jedna ze spółek będących częścią grupy kapitałowej czy wszystkie spółki łącznie przekroczą wskazane progi, wówczas sprawozdanie powinno uwzględnić informacje na temat wszystkich podmiotów z grupy. ©℗