Ceny transferowe – wyzwania czekające podatników

►Jaki jest zakres odpowiedzialności zarządu podpisującego TPR?

Według obecnych przepisów podmioty obowiązane do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, a także realizujące niektóre zwolnione transakcje kontrolowane, informacje o cenach transferowych za rok podatkowy składają właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Dla większości podatników termin na złożenie informacji TPR będzie zatem w tym roku upływał 2 grudnia (termin jest przesunięty, ponieważ 30 listopada br. wypada w sobotę).

Zgodnie z art. 11t ustawy o CIT odpowiedzialność za złożenie informacji TPR spoczywa na zarządzie spółki, ponieważ formularz musi zostać podpisany przez kierownika jednostki lub wyznaczoną osobę wchodzącą w skład organu wieloosobowego, np. członka zarządu. Warte uwagi jest to, że wyznaczenie osoby do podpisania informacji TPR nie zwalnia pozostałych członków zarządu z odpowiedzialności za jej niezłożenie.

Niezłożenie informacji TPR w terminie, złożenie jej po terminie bądź złożenie informacji o cenach transferowych niezgodnej ze stanem rzeczywistym lub z dokumentacją cen transferowych podlega ocenie w zakresie odpowiedzialności karnej skarbowej za przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Kary grzywny grożące za niedopełnienie obowiązków sięgają natomiast 720 stawek grzywny, co stanowi nawet 41 mln zł (!).

Aby zmniejszyć ryzyko związane z obowiązkami w zakresie informacji TPR, należy w szczególności w sposób rzetelny sporządzić dokumentację cen transferowych, dochować ustawowych terminów oraz odpowiednio przesłać formularz poprzez stronę internetową Ministerstwa Finansów lub dedykowaną aplikację do wysyłki formularzy TPR..

W tym miejscu przypominamy również, że w związku ze zmianami, jakie zaszły co do podpisywania i składania informacji TPR od 2022 r., mimo że z założenia członek zarządu ma uprawnienie do reprezentowania spółki, powinien on również dysponować pełnomocnictwem do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej (UPL-1). Co więcej, w praktyce powoduje to także konieczność udzielenia przez członka jednoosobowego zarządu udzielania samemu sobie pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji elektronicznych. Warto także pamiętać, że jeśli członkiem zarządu podpisującym formularz TPR będzie nierezydent, do prawidłowej weryfikacji pełnomocnictwa UPL-1 będzie wymagane posiadanie przez niego numeru PESEL.

Zwracamy uwagę, że informacja TPR nie może być podpisana przez pełnomocnika, z wyjątkiem pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem.

►Co należy zrobić, jeśli nie uda nam się złożyć formularza TPR w terminie? Czy można będzie skorzystać z czynnego żalu?

Termin złożenia TPR za 2023 r. do organów skarbowych w tym roku przypada na koniec jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. W trakcie ostatnich lat termin na raportowanie TPR był przedłużany. W praktyce dla większości podatników (czyli tych z rokiem podatkowym równym kalendarzowemu) oznacza to skrócenie terminu raportowania za 2023 r. w porównaniu do ostatnich lat.

Ustawodawca przewidział sankcje za złożenie formularza po terminie. Jeśli osoby zobowiązane do złożenia formularza TPR (także wszyscy członkowie zarządu w spółkach z wieloosobowym organem zarządczym) złożą go po terminie, ponoszą ryzyko sankcji karnoskarbowych do 240 stawek dziennych (ok. 13,76 mln zł w 2024 r.). Jeżeli w ogóle nie złożą formularza, to ryzyko sankcji wzrasta aż do 720 stawek dziennych. Taka sama stawka obowiązuje w przypadku podania danych niezgodnych z lokalną dokumentacją cen transferowych lub ze stanem rzeczywistym.

Jeżeli podatnik nie złoży formularza TPR w terminie, to powinien jak najszybciej wypełnić ten obowiązek, tj.:

• złożyć formularz za pośrednictwem bramki e-Deklaracji do właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego oraz
• złożyć czynny żal.

Z uprawnienia do złożenia czynnego żalu można skorzystać na podstawie art. 16 kodeksu karnego skarbowego (dalej: k.k.s.). Przy czym skuteczne złożenie czynnego żalu wymaga dochowania warunków określonych w k.k.s., w tym podania istotnych okoliczności popełnienia czynu zabronionego. Jego następstwem jest niepodleganie karze za popełnienie przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego.

Czynny żal składa się naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podmiotu zobowiązanego, na piśmie albo ustnie do protokołu. Określenie „na piśmie” dotyczy zarówno formy papierowej, jak i elektronicznej. Przy czym należy pamiętać, że pisma utrwalone w postaci papierowej opatruje się podpisem własnoręcznym. Pisma utrwalone w postaci elektronicznej opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym lub podpisem osobistym. Zawiadomienie o popełnieniu czynu zabronionego do finansowego organu postępowania przygotowawczego może być złożone także za pośrednictwem konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Takie działanie oczywiście nie gwarantuje sukcesu, jednak z pewnością zabezpiecza przed potencjalnym ryzykiem.

►Spółka jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej. W trakcie 2023 r. wraz ze spółkami zależnymi utworzyła podatkową grupę kapitałową. Spółka realizuje rozliczenia przez cały rok zarówno z podmiotami z podatkowej grupy kapitałowej, jak i z klientami zewnętrznymi. Czy formularz TPR musi złożyć podatkowa grupa kapitałowa, czy poszczególne spółki do niej należące?

Obowiązek złożenia formularza TPR spoczywa nie na podatkowej grupie kapitałowej (PGK) jako podatniku, lecz na poszczególnych spółkach do niej należących. Podkreślić trzeba, że transakcje zawierane pomiędzy spółkami tworzącymi PGK nie podlegają obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym w zakresie cen transferowych, w tym raportowaniu TPR.

W analizowanym przypadku, w związku z utworzeniem PGK w trakcie 2023 r., formularz TPR trzeba złożyć wyłącznie w odniesieniu do transakcji zawieranych przez spółki tworzące PGK:

1) w ostatnim roku podatkowym poprzedzającym przystąpienie do PGK (dotyczy transakcji zarówno z podmiotami powiązanymi, które należą obecnie do PGK, jak i podmiotami powiązanymi niewchodzącymi obecnie w jej skład),

2) w pierwszym roku funkcjonowania PGK z podmiotami powiązanymi niewchodzącymi w jej skład.

Należy zaznaczyć, że w przypadku transakcji z punktu drugiego rynkowość transakcji (tj. zawieranie transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi na takich warunkach, jakie zostałyby ustalone pomiędzy podmiotami niepowiązanymi) odgrywa kluczową rolę w kontekście dalszego funkcjonowania PGK. Jeśli bowiem spółki należące do PGK zawierają transakcje ze spółkami powiązanymi spoza PGK na warunkach innych niż rynkowe, PGK grozi utrata statusu podatnika CIT. Zgodnie z orzeczeniami wydawanymi w ostatnich latach w takiej sytuacji grupa może stracić status podatnika CIT automatycznie, przy czym nie ma znaczenia to, czy PGK podjęła działania naprawcze (zarówno z własnej inicjatywy, jak i podczas kontroli).

►Jedna ze spółek z grupy kapitałowej w trakcie 2023 r. uległa likwidacji. Czy zlikwidowana spółka podlega jakimkolwiek obowiązkom sprawozdawczym z zakresu cen transferowych? Jakie terminy ją obowiązują?

Lokalne obowiązki dokumentacyjne i sprawozdawcze z zakresu cen transferowych (przygotowanie lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz złożenie formularza TPR) dotyczą podmiotów zawierających transakcje kontrolowane o charakterze jednorodnym, których wartość w roku podatkowym przekracza progi istotności określone odrębnie dla transakcji towarowych i finansowych (10 mln zł) oraz transakcji usługowych i innych niż wyżej wymienione (2 mln zł). Obowiązki występują również w odniesieniu do transakcji innych niż kontrolowane zawieranych z podmiotami z tzw. rajów podatkowych (progi na poziomie 2,5 mln zł dla transakcji finansowych i 500 tys. zł dla transakcji innych niż finansowe). Ponadto podmioty należące do dużych grup kapitałowych – w przypadku zawierania transakcji podlegających lokalnym obowiązkom z zakresu cen transferowych – mogą być zobowiązane do posiadania grupowej dokumentacji cen transferowych.

Zlikwidowane spółki – zarówno te będące osobami prawnymi, jak i jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej – nie są automatycznie zwolnione z powyższych obowiązków. Tym samym, w przypadku zawierania istotnych transakcji podlegających obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym z zakresu cen transferowych w ostatnim roku podatkowym spółki będącej w likwidacji, muszą wypełnić obowiązki, które odnoszą się do tego okresu.

Lokalną dokumentację cen transferowych trzeba przygotować dla spółki będącej w procesie likwidacji w terminie do końca 10. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Grupowa dokumentacja cen transferowych sporządzana jest w terminie do końca 12. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Termin na złożenie formularza TPR przypada natomiast na koniec 11. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Likwidacja nie zwalnia spółki z obowiązków podatkowych z zakresu cen transferowych.

► Czy transakcje kapitałowe wymagają raportowania w formularzu TPR? Jeżeli tak – to jaką kategorię usług należy wybrać?

Aby określić, czy dana transakcja (w tym transakcja kapitałowa) wymaga raportowania w formularzu TPR, kluczowe znaczenie ma:

1) uznanie jej za transakcję kontrolowaną,

2) wartość transakcji.

Zgodnie z obecnymi regulacjami pojęcie transakcji kontrolowanej powinno być rozumiane szeroko, co sprawia, że wiele działań gospodarczych, które na pierwszy rzut oka nie podlegają regulacjom o cenach transferowych, może w rzeczywistości powodować powstanie obowiązków dokumentacyjnych i sprawozdawczych. Przykładem tego typu transakcji są transakcje kapitałowe, takie jak podwyższenie kapitału zakładowego w podmiocie powiązanym lub objęcie nowo utworzonych udziałów bądź akcji.

Pojęcie transakcji kontrolowanej zawiera w sobie wszelkie działania gospodarcze (w tym działania o charakterze handlowym, kapitałowym, finansowym i usługowym), których rzeczywista treść identyfikowana jest na podstawie faktycznych zachowań stron.

Trzeba podkreślić, że nawet transakcja neutralna z perspektywy podatku dochodowego może być oceniana jako istotna transakcja kontrolowana z perspektywy przepisów o cenach transferowych. W konsekwencji ugruntowaną w ostatnim czasie praktyką organów podatkowych jest potwierdzenie istnienia obowiązków dokumentacyjnych i sprawozdawczych w przypadku transakcji takich jak m.in.:

• łączenie się spółek,
• objęcie udziałów i akcji,
• podwyższenie kapitału zakładowego.

Z kolei wypłata dywidendy oraz wniesienie dopłat do spółki w określonych przypadkach przez wspólnika nie są uznawane za transakcje kontrolowane, co oznacza, że nie podlegają obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym z zakresu cen transferowych.

Obowiązki dokumentacyjne i sprawozdawcze w obszarze cen transferowych dotyczą jedynie transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi w rozumieniu odpowiednich przepisów.

Transakcje kapitałowe wymagające raportowania w TPR co do zasady powinny być traktowane jako transakcje inne niż transakcje towarowe, finansowe i usługowe. W ich przypadku próg istotności, po przekroczeniu którego podatnik zobowiązany jest do raportowania transakcji kontrolowanej w TPR, wynosi 2 mln zł.

Gdy dana transakcja objęta jest obowiązkiem raportowania w TPR, niezbędny jest wybór odpowiedniej kategorii, w zależności od rodzaju i specyfiki transakcji. Na przykład właściwą kategorią dla sprzedaży/zakupu udziałów może być kategoria 1309 („Sprzedaż udziałów, akcji, innych praw własności lub praw udziałowych w jednostkach”) lub 2309 („Zakup udziałów, akcji, innych praw własności lub praw udziałowych w jednostkach”).

W odniesieniu do niektórych transakcji kapitałowych (np. połączenie dwóch spółek, z których każda prowadzi działalność operacyjną) wymagana może być weryfikacja, czy dana transakcja nie stanowi restrukturyzacji w rozumieniu przepisów z zakresu cen transferowych. W przypadku wystąpienia restrukturyzacji właściwe będą kategorie o numerach 3001–3013, takie jak 3001 („Restrukturyzacja – połączenie”) lub 3002 („Restrukturyzacja – podział i przejęcie”). ©℗