MF za restrykcyjną wykładnią w sprawie fundacji rodzinnych

We wrześniu MF informowało o prowadzonych konsultacjach w zakresie zmiany przepisów, ale z tego, co się dowiadujemy, obecnie (na razie?) konsultacje już się nie toczą.

– Ministerstwo samo pracuje teraz nad zmianami – mówi Paweł Tomczykowski, partner zarządzający w kancelarii Tomczykowski Tomczykowska, który wcześniej uczestniczył w konsultacjach.

Nie wiadomo, w jakim ostatecznie kierunku pójdzie nowelizacja. W sierpniu br. wiceminister finansów Jarosław Neneman powiadomił, że zmiany będą uszczelniające. Potem informacje były nieco uspokajające. Resort informował, że owszem, pracuje nad nowelizacją, ale zarazem prowadzi konsultacje z przedstawicielami środowiska firm rodzinnych w celu „wypracowania wspólnego stanowiska co do zakresu niezbędnych zmian”.

Na razie jednak wciąż brak jest szczegółów.

Z 25-proc. CIT

Jeśli chodzi o obecne przepisy, to MF potwierdza, że fundacje rodzinne nie mogą bez 25-proc. CIT przystępować do zagranicznych podmiotów transparentnych podatkowo, sprzedawać kryptowalut ani zbywać nieruchomości (także w formie aportu), jeśli zostały one w tym celu nabyte.

Takie stanowisko zaprezentował wiceminister Neneman w odpowiedzi na trzy interpelacje poselskie. Każda z nich dotyczyła przepisów dwóch ustaw: o CIT i o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326 ze zm.).

Przypomnijmy, że co do zasady fundacje rodzinne nie płacą podatku dochodowego (art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT). Zwolnienie to nie dotyczy jednak dochodów z działalności gospodarczej, która wykracza poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej. W takim wypadku fundacja płaci od dochodów sankcyjny 25-proc. podatek dochodowy (art. 24r ustawy o CIT).

Artykuł 5 ustawy o fundacji rodzinnej wymienia, jaka działalność gospodarcza jest dozwolona dla fundacji. O to najczęściej toczą się spory z fiskusem i tego dotyczyły poselskie interpelacje.

Zagraniczne spółki osobowe

Pierwsza z nich odnosiła się do art. 5 ust. 1 pkt 3, który za dozwolone uważa „przystępowanie do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwo w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach”.

Problem dotyczy tego, jakie podmioty mają charakter podobny do spółek, funduszy i spółdzielni wymienionych wprost w tym przepisie. Czy są nimi również zagraniczne spółki lub fundusze, które są transparentne podatkowo, a więc w których z dochodów rozliczają się z fiskusem tylko wspólnicy?

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uważa, że podobne do spółek handlowych (o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3) są tylko te, które są podatnikami CIT. Dotyczy to np. spółek jawnych, których wspólnikiem nie są wyłącznie osoby fizyczne, ale jest nim np. fundacja rodzinna (art. 1 ust. 7 ustawy o CIT).

Natomiast nie są podobne do polskich spółek handlowych zagraniczne podmioty transparentne podatkowo – uważa dyrektor KIS.

Jego stanowisko podzieliły już niektóre wojewódzkie sądy administracyjne, np. w Warszawie w wyrokach z 13 marca 2024 r. (sygn. akt III SA/Wa 2753/23) i 23 maja 2024 r. (III SA/Wa 682/24) oraz w Poznaniu w wyroku z 28 maja 2024 r. (I SA/Po 889/23).

Inne sądy zgadzały się z podatnikami, że aby ocenić, czy zagraniczny podmiot jest podobny do spółki handlowej, trzeba badać zagraniczne przepisy prawa handlowego, a nie ich status podatkowy. Jeśli z tamtejszych przepisów wynika, że dany podmiot ma status odrębny od statusu swoich wspólników, to należy uznać, iż ma on charakter podobny do spółki handlowej.

Tak uznały WSA m.in. w Warszawie w wyroku z 15 maja 2024 r. (III SA/Wa 598/24) i w Łodzi w wyrokach z 9 kwietnia 2024 r. (I SA/Łd 114/24) i 15 maja 2024 r. (I SA/Łd 178/24).

W odpowiedzi na poselską interpelację wiceminister Neneman opowiedział się za wykładnią prezentowaną przez dyrektora KIS. Zamiarem ustawodawcy było umożliwienie fundacji rodzinnej przystępowania i uczestnictwa jedynie w takich podmiotach, które są podatnikami CIT – stwierdził.

Kryptowaluty i obligacje

Kolejna interpelacja dotyczyła art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o fundacji rodzinnej. Przepis ten pozwala fundacji nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i prawa o podobnym charakterze.

Problem polega na tym, że w art. 101 ustawy o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.) fundacje rodzinne nie zostały wymienione jako podmiot, który ma prawo do kupowania obligacji skarbowych.

To chyba raczej przeoczenie, a nie celowy zabieg ustawodawcy – uznał poseł, który wystąpił z interpelacją również w tej sprawie. Spytał więc, czy resort finansów planuje zmiany legislacyjne, które umożliwią fundacjom rodzinnym inwestowanie w obligacje skarbowe i waluty wirtualne.

W odpowiedzi wiceminister Neneman wyjaśnił, że Ministerstwo Finansów nie widzi podstaw do wszczęcia procesu legislacyjnego w celu rozszerzenia kręgu nabywców obligacji oszczędnościowych. Od samego początku założeniem MF było umożliwienie nabywania obligacji oszczędnościowych tylko ściśle określonemu kręgowi podmiotów aktualnie wymienionych w art. 101 ustawy o finansach publicznych – wyjaśnił wiceminister Neneman.

Dodał natomiast, że fundacje rodzinne mogą nabywać inne rodzaje skarbowych papierów wartościowych oraz obligacje skarbowe emitowane na przetargach, tzw. obligacje hurtowe.

Natomiast w odniesieniu do walut wirtualnych wiceminister stwierdził jasno, że nawet jednorazowe ich zbycie przez fundację rodzinna wiąże się z koniecznością zapłaty 25-proc. CIT.

Aport nieruchomości

Ostatnia interpelacja dotyczyła art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o fundacji rodzinnej. Pozwala on na nieopodatkowane zbywanie mienia, o ile nie zostało ono nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Poseł spytał o wnoszenie do spółki nieruchomości, którą fundacja kupiła w celu takiego aportu.

Dyrektor KIS konsekwentnie twierdzi, że jest to niedozwolona działalność gospodarcza. Takie stanowisko podzielił WSA w Warszawie w wyrokach z 8 maja 2024 r. (III SA/Wa 597/24) i z 25 czerwca 2024 r. (III SA/Wa 562/24).

Innego zdania był 14 maja 2024 r. WSA w Poznaniu (I SA/Po 152/24). Orzekł, że wniesienie kupionej wcześniej nieruchomości do spółki celowej (zależnej) jest dla fundacji rodzinnej neutralne podatkowo. Poseł nawiązał do tego wyroku i zapytał o to, z którą wykładnią się zgadza.

W odpowiedzi na interpelację wiceminister Neneman opowiedział się za stanowiskiem prezentowanym przez dyrektora KIS i WSA w Warszawie. Stwierdził, że fundacja rodzinna nie może wykonywać działalności gospodarczej polegającej na zbywaniu mienia poprzez wniesienie nieruchomości w drodze aportu do spółki, jeżeli nabyła tę nieruchomość wyłącznie w tym celu.

Wiceminister zastrzegł, że każdorazowo należy oceniać, czy samo wniesienie mienia w zamian za objęcie udziałów w spółce z o.o. spełnia cechy działalności gospodarczej.©℗

Liczy się przepis, a nie zamiar ustawodawcy

Odpowiedzi Ministerstwa Finansów na poselskie interpelacje wprowadzają jeszcze więcej niepewności. Resort stwierdza między innymi, że wprowadzenie ograniczeń w przystępowaniu fundacji rodzinnej do podmiotów niebędących podatnikami CIT było od początku „zamiarem ustawodawcy”. Trudno jednak doszukać się tego zamiaru w brzmieniu przepisów oraz w uzasadnieniu do projektu ustawy je wprowadzającej. Istnieje więc obawa, że owe „zamiary ustawodawcy” będą jeszcze wielokrotnie używane jako pretekst do przeforsowania negatywnej dla podatników interpretacji przepisów.

Co ciekawe, opodatkowanie dochodów z udziałów w podmiotach transparentnych podatkowo pojawia wśród zapowiedzianych przez MF zmian w przepisach o fundacjach rodzinnych. Z jednej więc strony MF w odpowiedzi na poselską interpelację wskazuje, że dochody osiągane przez fundacje rodzinne z posiadania udziałów w podmiotach transparentnych podatkowo są już dziś opodatkowane (jako element niedozwolonej dla fundacji działalności gospodarczej), a z drugiej zapowiada, że dopiero chce opodatkować te dochody (w wyniku planowanych zmian w przepisach).

Duże wątpliwości (i w żaden sposób nierozwiane przez odpowiedź na interpelację nr 4862) budzi również kwestia tego, kiedy nieruchomość jest wnoszona do fundacji wyłącznie w celu zbycia. Czy przy interpretacji tego pojęcia bierze się pod uwagę zamiar podatnika w momencie wnoszenia nieruchomości do fundacji rodzinnej (a jeżeli tak, to jak go udokumentować?) czy może pewien okres karencji po wniesieniu, jeśli tak, to jaki: 5,10, a może 15 lat? Ministerstwo objaśnia przepisy, sięgając do koncepcji zamiaru podatnika, czyli czegoś, czego nie da się zdefiniować.

W tym kontekście znamienne jest stanowisko MF zawarte w odpowiedzi na interpelację nr 4891. Resort stwierdził w niej, że „fundacje rodzinne, jako podmioty służące ochronie majątku, nie mogą lub nie powinny prowadzić działalności gospodarczej z uwagi na związane z tym ryzyko”. Niestety, w dużej liczbie przypadków źródłem takiego ryzyka jest sam ustawodawca oraz organy dokonujące interpretacji jego zamiarów.

MF zniechęca do zakładania fundacji

Z moich licznych rozmów z reprezentantami firm rodzinnych jednoznacznie wynika, że głównym czynnikiem ryzyka, jeśli chodzi o fundacje rodzinne, jest… Ministerstwo Finansów. Do tej pory mieliśmy do czynienia z nadzwyczaj twórczą interpretacją przepisów przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Potem pojawiła się zapowiedź radykalnych zmian w prawie, które dla ok. 1500 firm rodzinnych będą oznaczać, że państwo je oszukało.

Kolejnym działaniem, które to potwierdza, są odpowiedzi MF na poselskie interpelacje. Z pewnością nie dają one poczucia pewności firmom rodzinnym. Czy przekonująco brzmi teza, że fundacja rodzinna nie może kupować kryptowalut, ale może inwestować w fundusze ETF (Exchange Traded Fund), które taką wirtualną walutę kupują?

Czy przekonująco brzmi, że fundacja nie może inwestować w zagraniczną transparentną spółkę osobową, ale może w nią inwestować, jeśli ta spółka jest jednocześnie alternatywnym funduszem inwestycyjnym?

Ani w ustawie o CIT, ani w ustawie o fundacji rodzinnej nie znajdziemy przepisu, który nakładałby na fundację obowiązek wnikliwej znajomości setek światowych regulacji dotyczących różnego rodzaju spółek. Z ustawy o fundacji rodzinnej wynika tylko to, że spółka zagraniczna ma być podobna do naszej spółki handlowej. Ale to spółka ma być podobna do spółki, a nie podatek dochodowy do podatku.

Kolejna sprawa; fundacja rodzinna może wnieść aport do spółki, ale tylko gdy tego aportu nie planowała wcześniej. Resort nie widzi w założeniu spółki i wniesieniu do niego aportu nic innego jak tylko chęć zbycia mienia przez fundację. Co więcej, chęci tej nie może być w dacie nabycia majątku. Dozwolone jest natomiast, aby pojawiła się ona później.

To, że fundacja chce objąć udziały za aport i zminimalizować ryzyko związane z bezpośrednim posiadaniem jakiegoś składnika majątku, nie jest widoczne dla organów wydających interpretacje indywidualne.