Sprzedaż nieruchomości nie uprawnia do ulgi mieszkaniowej w PIT, jeżeli ma miejsce w ramach działalności gospodarczej. Musi być więc na własny rachunek oraz mieć charakter zarobkowy, ciągły i zorganizowany. Wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie – orzekł NSA.

Chodziło o podatnika, który dostał w darowiźnie od rodziców wielohektarową działkę rolną. Najpierw ją wydzierżawiał, a następnie wystąpił o podział nieruchomości na mniejsze działki i warunki zabudowy dla nich. Część z wydzielonych działek została przeznaczona na drogi, a kilka z nich – jeszcze przed uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy – podatnik sprzedał.

Następnie zaczął prowadzić działalność gospodarczą (niezwiązaną z obrotem nieruchomościami), założył rodzinę i stał się współwłaścicielem domu jednorodzinnego, na zakup którego zaciągnął kredyt hipoteczny.

Postanowił sprzedać pozostałe kilka działek (już z wydanymi decyzjami o warunkach zabudowy), a zarobek przeznaczyć na zakup nowej działki oraz budowę nowego domu lub zakup nowego mieszkania, albo na spłatę kredytu hipotecznego.

Jednym słowem miały to być własne cele mieszkaniowe. Dlatego uważał, że nie zapłaci PIT od dochodu ze sprzedaży tych działek, bo skorzysta z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o PIT.

To zysk z biznesu

Nie zgodził się z tym dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Stwierdził, że sprzedając pozostałe działki, podatnik uzyska przychód z działalności gospodarczej, a to wyklucza prawo do ulgi mieszkaniowej. Przysługuje ona bowiem w odniesieniu do przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT (odpłatne zbycie nieruchomości), a nie w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza) – wskazał.

Za tym, że działki zostaną sprzedane w ramach działalności gospodarczej, miały przemawiać – według fiskusa – okoliczności sprawy; podatnik podjął wiele czynności zmierzających do zwiększenia atrakcyjności i wartości działek (wystąpił o warunki zabudowy oraz podział nieruchomości na mniejsze działki). Podobnie zachowują się podmioty zajmujące się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – stwierdził dyrektor KIS.

Ponadto – dodał – działki będą sprzedawane w warunkach wskazujących na handlowy i zarobkowy charakter sprzedaży.

Tego samego zdania był WSA w Szczecinie (sygn. akt I SA/Sz 515/22). W uzasadnieniu wyeksponował handlowy i zarobkowy charakter sprzedaży działek. Uznał, że przemawiają za tym: systematyczność, ciągłość i powtarzalność działań, przedmiot tych czynności, skala planowanej sprzedaży, zarobkowy charakter oraz działanie we własnym imieniu. Wszystko to są cechy pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT – wskazał WSA.

Zabrakło ciągłości i zorganizowania

Sprawa dwukrotnie trafiała do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z 16 maja 2023 r. (sygn. akt II FSK 21/23) sąd kasacyjny uchylił orzeczenie WSA i skierował sprawę do ponownego rozpoznania.

Uznał, że sąd I instancji za bardzo skupił się na zarobkowym celu sprzedaży i działaniu podatnika we własnym imieniu (na własny rachunek). Pominął natomiast dwie inne przesłanki z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, wskazujące na działalność gospodarczą – jej zorganizowany i ciągły charakter.

Gdyby faktycznie w nieodległym od siebie okresie podatnik kupował i sprzedawał te same nieruchomości, to można byłoby mówić o działaniu w sposób zorganizowany i ciągły. Natomiast w tej sprawie działania podatnika nie wskazywały na cykliczny ciąg zdarzeń polegających na nabywaniu i zbywaniu działek w krótkim czasie – stwierdził NSA.

Szczeciński sąd, ponownie rozpatrując sprawę, uwzględnił skargę podatnika i uchylił interpretację dyrektora KIS (I SA/Sz 315/23). Orzekł, że sprzedaż działek nie będzie miała charakteru zorganizowanego ani ciągłego. Podatnik nie będzie więc zbywał ich w ramach działalności gospodarczej, a to oznacza, że będzie mu przysługiwać ulga mieszkaniowa, jeżeli przychód ze sprzedaży przeznaczy na własne cele mieszkaniowe.

Z tym wyrokiem z kolei nie zgodził się dyrektor KIS i złożył skargę kasacyjną.

Zarzut powtórzony i niedopuszczalny

NSA oddalił ją, uznając że jest ona niedopuszczalna w świetle art. 190 zdanie drugie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634). Stwierdził, że w gruncie rzeczy była ona polemiką z wykładnią wynikającą z wcześniejszego wyroku NSA z 16 maja 2023 r. Opierała się na zarzucie naruszenia tego samego przepisu prawa materialnego, co do interpretacji którego sąd kasacyjny orzekł już wiążąco w tamtym wyroku.

– Nie można opierać ponownie skargi kasacyjnej na zarzucie dotyczącym tego samego przepisu materialnego, który został już poddany ocenie – wyjaśnił sędzia Maciej Jaśniewicz.

Dodał, że co do prawa materialnego i jego wykładni to WSA został związany orzeczeniem kasatoryjnym NSA z 16 maja 2023 r.©℗

orzecznictwo

Podstawa prawna

Wyrok NSA z 21 maja 2024 r., sygn. akt II FSK 178/24