Cesjonariusz umowy deweloperskiej może skorzystać z ulgi w PIT

Spłata pożyczki zabezpieczonej hipoteką może być kosztem przy sprzedaży mieszkania. Wstępujący w prawa z umowy deweloperskiej nie traci zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT – orzekł NSA.

W sprawach dotyczących zwolnienia z PIT dochodu ze zbycia nieruchomości, przeznaczonego następnie na zakup innego lokum, skarbówka zazwyczaj kwestionuje nietypowe sytuacje i odmawia podatnikom prawa do zwolnienia. Natomiast sądy administracyjne generalnie skupiają się na tym, czy została spełniona przesłanka własnego celu mieszkaniowego i czy zachowano ustawowe terminy, i nawet w skomplikowanych stanach faktycznych orzekają na korzyść podatnika.

Jedną z takich spraw rozstrzygnął właśnie Naczelny Sąd Administracyjny.

Darowizna, sprzedaż, cesja

Chodziło o podatniczkę, która w 2016 r. dostała od matki mieszkanie. Darowizna była obwarowana poleceniem spłacenia reszty pożyczki, ponieważ lokal był obciążony pożyczką i związaną z nią hipoteką.

Rok później, w 2017 r., podatniczka znalazła kupca na mieszkanie, ale nie chciał on kupić lokalu obciążonego hipoteką. Dlatego umówiła się z nim, że wpłaci on część ceny za mieszkanie na jej rachunek (103 tys. zł), a drugą część – bezpośrednio na rachunek banku w celu całkowitej spłaty pożyczki (217 tys. zł) i uwolnienia lokalu od hipoteki.

W rocznym zeznaniu PIT-39 podatniczka ujawniła przychód ze zbycia mieszkania i wskazała, że zamierza przeznaczyć go w ciągu dwóch lat (do 31 grudnia 2019 r.) na własne cele mieszkaniowe.

W 2019 r. podatniczka wraz ze swoją babcią nabyły w drodze cesji prawa wynikające z umowy deweloperskiej. Wstąpiły w miejsce cedenta we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy deweloperskiej. Umowa miała formę aktu notarialnego, do jej zawarcia doszło za zgodą dewelopera.

Za cesję podatniczka zapłaciła cedentowi 292 tys. zł, a jej babka 73 tys. zł. Wszystkie wpłaty cedenta zostały zaliczone przez dewelopera tytułem zapłaty ceny za lokal (365 tys. zł).

Deweloper wydał podatniczce lokal w styczniu 2019 r. i od tamtej pory zaczęła ona ponosić na niego nakłady. Do zawarcia z deweloperem umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu miało dojść w marcu 2019 r., ale deweloper nie dotrzymał tego terminu.

Podatniczka wielokrotnie potem słała monity do dewelopera, jednak ten do 31 grudnia 2019 r. nie przystąpił do wykonania umowy i nie przeniósł własności lokalu na podatniczkę i jej babcię.

Co z przychodem i podatkiem

Powstał problem z PIT. Podatniczka uważała, że sprzedaż mieszkania, które otrzymała w darowiźnie, nie spowodowała u niej powstania przychodu podatkowego i że w związku z tym nie miała ona obowiązku złożenia zeznania PIT-39.

Gdyby jednak dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał inaczej, to podatniczka rozważałaby dalsze skutki podatkowe. Była zdania, że przy sprzedaży mieszkania (które otrzymała w darowiźnie) i ustalaniu wysokości dochodu z tej sprzedaży mogła zaliczyć do podatkowych kosztów kwotę spłaty pożyczki i uwolnienia od hipoteki.

Sądziła też, że tak wyliczony dochód będzie zwolniony z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, bo – jak argumentowała – przejęcie w 2019 r. wskutek odpłatnej cesji uprawnień z umowy deweloperskiej oraz poniesienie wydatków na nowy lokal było realizacją własnych celów mieszkaniowych, a to uprawnia do ulgi mieszkaniowej, czyli zwolnienia z PIT.

Jest przychód, kosztów i zwolnienia nie ma

Dyrektor KIS uznał jej stanowisko za nieprawidłowe. Po pierwsze, stwierdził, że wskutek sprzedaży w 2017 r. mieszkania otrzymanego rok wcześniej w darowiźnie podatniczka uzyskała przychód na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. Stało się tak dlatego, że sprzedaż miała miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie – wskazał organ.

Po drugie, nie zgodził się na zaliczenie spłaty pożyczki za stare mieszkanie do kosztów przy jego sprzedaży. Stwierdził brak związku między przychodem a tak określonym wydatkiem, a ponadto powołał się na art. 19 ustawy o PIT, zgodnie z którym spłata zobowiązań finansowych ani długów nie jest kosztem odpłatnego zbycia nieruchomości. Jako dodatkowy argument wskazał art. 22 ust. 6d ustawy o PIT, który nie pozwala zaliczać do kosztów uzyskania przychodu spłaty długu będącej jednocześnie wykonaniem polecenia darczyńcy.

W sprawie zwolnienia z PIT organ uznał, że przejęcie cesją uprawnień z umowy deweloperskiej nie jest realizacją własnych celów mieszkaniowych. Musiałoby dojść do ostatecznego przeniesienia własności mieszkania na podatniczkę – stwierdził dyrektor KIS. Dlatego odmówił podatniczce prawa do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Są koszty…

Interpretację tę uchylił WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1689/20). Nie zgodził się z fiskusem, że spłata pożyczki hipotecznej, obciążającej sprzedawaną nieruchomość, bezwzględnie nie stanowi podatkowego kosztu. Wskazał tu na szczególną sytuację podatniczki oraz współczesne realia rynku nieruchomości.

Zwrócił uwagę na to, że sprzedaż mieszkania była obwarowana przez kupującego warunkiem uwolnienia lokalu od hipoteki. Znalazło to wyraz w treści umowy oraz zapłacie części ceny bezpośrednio bankowi, by w ten sposób uwolnić nieruchomość od obciążenia.

Zdaniem WSA było to działanie racjonalne zarówno z punktu widzenia kupującego, jak i podatniczki, a warunek kontrahenta wpisuje się w ukształtowaną praktykę obrotu nieruchomościami. Innymi słowy, bez tej częściowej zapłaty na rachunek banku i wykreślenia hipoteki do sprzedaży mieszkania w ogóle by nie doszło – stwierdził sąd.

Dlatego uznał, że podatniczka może pomniejszyć przychód ze sprzedaży mieszkania otrzymanego w darowiźnie o koszt spłaty pożyczki.

…i zwolnienie

Odnośnie do tzw. ulgi mieszkaniowej WSA podniósł, że art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT nie mówi o wydatkowaniu na wskazane w nim cele konkretnych pieniędzy, lecz o wartości przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego. Sąd wskazał, że podatniczka taki przychód uzyskała – ze sprzedaży mieszkania – i przeznaczyła go na zakup nowego lokum, więc została spełniona przesłanka celu mieszkaniowego.

Czy był to własny cel mieszkaniowy? Tu sąd przeanalizował obowiązujące w 2019 r. przepisy ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz.U. nr 232, poz. 1377 ze zm.) oraz prawa budowlanego (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Sięgnął też do wyroków NSA z 7 lutego 2018 r. (sygn. akt II FSK 3510/17) i 31 lipca 2018 r. (II FSK 44/18).

Na tej podstawie WSA w Warszawie doszedł do przekonania, że podatniczka, wstępując w prawa cedenta z umowy deweloperskiej, realizowała własny cel mieszkaniowy. Wchodząc w ogół praw i obowiązków cedenta, mogła być traktowana tak, jakby to ona dokonywała wpłat w trakcie budowy mieszkania prowadzonej przez dewelopera – stwierdził WSA.

Fiskus się myli

Wyrok ten utrzymał w mocy sąd kasacyjny. Orzekł, że sąd I instancji trafnie ocenił stan faktyczny tej sprawy i ustalił przychód ze sprzedaży nieruchomości. Zdaniem NSA przychód ten wyniósł 103 tys. zł, ponieważ był obciążony poleceniem darczyńcy (matki podatniczki), aby spłacić resztę pożyczki.

Zdaniem NSA wejście przez podatniczkę w prawa cedenta z umowy deweloperskiej i poniesienie nakładów na nowe mieszkanie (jego wykończenie) oznaczało realizację własnego celu mieszkaniowego. Dlatego podatniczce przysługiwało zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

– Kwota uzyskana przez podatniczkę ze sprzedaży starego mieszkania, a nawet większa, bo ok. 300 tys. zł, została faktycznie wydatkowana na cele mieszkaniowe. Szczegółowa analiza dokonana przez WSA w Warszawie jest prawidłowa, w pełni podzielamy to stanowisko – podsumowała sędzia Małgorzata Wolf-Kalamala.©℗

orzecznictwo