Czy ustanowienie zarządcy sukcesyjnego ma wpływ na terminy w podatku od spadków i darowizn

Na podstawie notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia spadek po zmarłym w 2021 r. przedsiębiorcy został przyjęty przez żonę i trzech synów. Dla firmy zmarłego został powołany zarządca sukcesyjny – została nim żona, która prowadziła przedsiębiorstwo przez dwa lata.

Spadkobiercy zgłosili przyjęty spadek do urzędu skarbowego, natomiast inwentarz przedsiębiorstwa nie został zgłoszony, gdyż w protokole dziedziczenia znajdował się zapis, że w skład spadku nie wchodzi gospodarstwo rolne ani przedsiębiorstwo w spadku objęte zarządem sukcesyjnym. Po upływie działalności zarządcy sukcesyjnego żona zmarłego chciała przekazać inwentarz przedsiębiorstwa w drodze darowizny synowi, który rozpoczął działalność. W urzędzie skarbowym okazało się, że musi ona jednak zapłacić podatek od spadków i darowizn, gdyż nie zgłosiła do spadku inwentarza przedsiębiorstwa. Czy w tym przypadku rzeczywiście musi zapłacić podatek i nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego?

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje pojęć „dziedziczenie” oraz „zarząd sukcesyjny”, dlatego jest konieczne sięgnięcie do innych ustaw. I tak z art. 922 k.c. wynika, że prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Przy czym nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. W myśl art. 925 k.c. spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw wynika, że przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci. Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c. stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo. Zgodnie z art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym właścicielem przedsiębiorstwa w spadku jest m.in. osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego.

Wskazane przepisy k.c. i ustawy o zarządzie sukcesyjnym wskazują wprost, kto i kiedy staje się właścicielem przedsiębiorstwa w spadku. Ustanowiony zarządca sukcesyjny nie staje się właścicielem przedsiębiorstwa na okres zarządzania tym przedsiębiorstwem – zarząd jest ustanowiony niezależnie od własności przedsiębiorstwa. W omawianym przypadku właścicielami przedsiębiorstwa w spadku – jako spadkobiercy na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia – stali się żona zmarłego i trzej jej synowie. Wobec tego każde z nich miało obowiązek zgłoszenia – na formularzu SD-Z2 – w odpowiadającym sobie udziale inwentarza przedsiębiorstwa jako nabytego w drodze spadku.

W przypadku poświadczeń dziedziczenia termin zgłoszenia nabycia spadku przewidziany w art. 4a ust. 1a ustawy o podatku od spadków i darowizn w celu skorzystania ze zwolnienia podatkowego dla osób z zerowej grupy podatkowej (należą do niej m.in. małżonkowie i zstępni) wynosi pół roku od zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia. Jeżeli zatem w terminie sześciu miesięcy od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia podatniczka nie zgłosiła na druku SD-Z2 nabycia składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku (inwentarza przedsiębiorstwa), w wysokości udziału, który jej przypadał w spadku po mężu, to nie może już skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie może też skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4b ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ przepis ten również przewiduje zgłoszenie nabytego przedsiębiorstwa w spadku w terminie sześciu miesięcy.

Zatem jeżeli podatniczka przekroczyła termin sześciu miesięcy od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia i w terminie tym nie zgłosiła nabycia swojego udziału w przedsiębiorstwie w spadku (jego składnikach), to jest ona zobowiązana do zapłaty podatku od tych niezgłoszonych przedmiotów na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczących I grupy podatkowej. Takie stanowisko prezentują również organy podatkowe (por. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2023 r., nr 0111-KDIB2-3.4015.202.2023.4.MD). ©℗