Kolejny argument za brakiem podatku od zaliczki na poczet zysku

W sprawie opodatkowania dochodu komplementariuszy wojewódzkie sądy administracyjne powołują się już nie tylko na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie spółki komandytowo-akcyjnej, lecz także na orzeczenie, które odnosi się bezpośrednio do spółki komandytowej.

Znaczenie tego drugiego wyroku – z 9 maja 2023 r. (sygn. akt II FSK 1326/22) – jest o tyle większe, że większość spornych spraw o opodatkowanie dochodu komplementariuszy dotyczy właśnie spółki komandytowej.

W analogicznej sprawie, tyle że odnoszącej się do spółki komandytowo-akcyjnej (SKA), Naczelny Sąd Administracyjny orzekł już dużo wcześniej – w precedensowym wyroku z 3 grudnia 2020 r. (II FSK 2048/18). Dotychczas to ten wyrok był przytaczany przez podatników i sądy I instancji. Innego nie było.

Fiskus konsekwentnie jednak odmawia zastosowania tez płynących z tego orzeczenia w odniesieniu do spółki komandytowej. Twierdzi, że wyrok w sprawie SKA nie może być argumentem przy rozstrzyganiu wątpliwości dotyczących SK.

Przypomnijmy, że oba rodzaje spółek są obecnie podatnikami podatku dochodowego, z tą tylko różnicą, że SK stała się podatnikiem CIT dużo później niż SKA (alternatywnie – od 1 stycznia lub 1 maja 2021 r.). Do obu tych spółek mają zastosowanie identyczne przepisy o ustalaniu podatkowego dochodu ich komplementariuszy.

Nie można odliczyć

Przez długi czas jednak wojewódzkie sądy administracyjne nie miały innej busoli, która mogłaby być dla nich wskazówką przy rozstrzyganiu sporów o opodatkowanie zaliczkowych wypłat zysku w SK. Mimo braku wyroku, w którym NSA wprost odnosiłby się do tego zagadnienia, sądy I instancji zgodnie orzekały, że wypłacając komplementariuszom w trakcie roku zaliczkę na poczet zysku, spółka komandytowa nie musi potrącać 19-proc. zryczałtowanego podatku.

Powód? Z przepisów wynika, że ten zryczałtowany podatek pomniejsza się o odpowiednią część podatku należnego od dochodu spółki, obliczonego za rok podatkowy. Tak stanowią art. 30a ust. 6a ustawy o PIT (w odniesieniu do wspólników będących osobami fizycznymi) i analogicznie art. 22 ust. 1a ustawy o CIT (w odniesieniu do wspólników będących osobami prawnymi).

Innymi słowy komplementariusz może odliczyć (proporcjonalnie do swojego udziału w zysku spółki) podatek zapłacony przez samą spółkę.

Problem polega na tym, że ten ostatni jest znany dopiero po zakończeniu roku, bo jak stanowią wspomniane przepisy, chodzi o podatek od dochodu spółki, „obliczony zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”. Dopóki spółka nie złoży CIT-8 (a ma na to czas do końca marca następnego roku), dopóty nie jest znany podatek od niej należny.

Najpierw nadpłata, potem zwrot

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zdaje sobie z tego sprawę. Dlatego w wydawanych interpretacjach indywidualnych sugeruje, żeby przy zaliczkowych wypłatach zysku w trakcie roku spółka potrącała i wpłacała do urzędu skarbowego daninę w równej wysokości 19 proc., bez pomniejszania o podatek należny od dochodu samej spółki. Natomiast komplementariusze zastosują to odliczenie w swoim zeznaniu rocznym, gdy będą już znali CIT od spółki (wynikający z CIT-8) – wskazuje dyrektor KIS.

Innymi słowy fiskus z góry zakłada, że komplementariusze będą w trakcie roku nadpłacać podatek (od otrzymanej zaliczki na poczet zysku), a po zakończeniu roku wycofają sobie tę nadpłatę z urzędu skarbowego.

WSA nie zgadzają się z fiskusem

Przeciwko takiej wykładni zgodnie opowiadają się sądy wojewódzkie. Najnowsze wyroki zapadły w grudniu 2023 r.: przed WSA w Kielcach (I SA/Ke 448/23) i przed WSA w Gdańsku (I SA/GD 856/23), a poprzedziły je takie same stwierdzenia WSA we Wrocławiu z października i września 2023 r. (I SA/Wr 959/22, I SA/Wr 774/22, I SA/Wr 784/22).

Lista identycznych wyroków jest o wiele dłuższa, wystarczy wymienić orzeczenia sądów: we Wrocławiu (I SA/Wr 203/22, I SA/Wr 336/22, I SA/Wr 394/22, I SA/Wr 270/22, I SA/Wr 424/22), w Rzeszowie ( I SA/Rz 256/22), w Krakowie (I SA/Kr 789/21, I SA/Kr 792/21 - 795/21, I SA/Kr 1204/21, I SA/Kr 1014/21, I SA/Kr 26/23), w Łodzi (I SA/Łd 223/22, I SA/Łd 60/23), w Gliwicach (I SA/Gl 525/22, I SA/Gl 881/21), w Poznaniu (I SA/Po 701/21, I SA/Po 881/22), w Szczecinie (I SA/Sz 672/21), w Gdańsku (I SA/Gd 1126/21).

Wszystkie te orzeczenia są wciąż nieprawomocne.

Co na to NSA

Tylko do jednej ze spraw dotyczących zaliczkowej wypłaty zysku w spółce komandytowej odniósł się już sąd kasacyjny. Wyrok z 9 maja 2023 r. (II FSK 1326/22), choć jedyny jak dotąd, jest obecnie chętnie przytaczany przez sądy I instancji (obok wspomnianego już wyroku w sprawie spółki komandytowo -akcyjnej).

NSA nie miał żadnych wątpliwości, że zgodnie z art. 217 Konstytucji RP przedmiot opodatkowania musi być określony w ustawie.

„Przepisy ustaw podatkowych powinny być dostatecznie jednoznaczne i precyzyjne, tak by na ich podstawie podatnik był w stanie określić treść swojego obowiązku podatkowego. Wymóg ustawowej regulacji naruszają przepisy niejasne i nieprecyzyjne, które pozostawiają organom je stosującym nadmierną swobodę. (…) Dokonana przez organ wykładnia prowadziłaby do ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o kryteria pozaustawowe, co stanowiłoby naruszenie art. 217 Konstytucji RP” – stwierdził NSA.

Dlatego zgodził się z sądem I instancji, że w momencie poboru podatku od zaliczkowej wypłaty zysku musi być już znana wysokość podatku należnego od spółki. Dopóki nie jest znany podatek należny od dochodu spółki, dopóty ona sama nie może jako płatnik potrącić podatku od zaliczkowej wypłaty zysku.

„Zryczałtowany podatek dochodowy od przychodu z udziału w zyskach może zatem być pobrany wyłącznie od faktycznie osiągniętego przychodu z udziału w zysku, a nie od zaliczki na poczet tego zysku, którego wysokość nie jest jeszcze znana w trakcie roku obrotowego” – podsumował sąd kasacyjny.©℗