Kolejny sąd potwierdził, że wprowadzone dwa lata temu Polskim Ładem ograniczenie neutralności podatkowej tylko do pierwszej restrukturyzacji spółek naruszyło unijną dyrektywę 2009/133/WE.

Tym razem wyrok zapadł przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu. Sąd orzekł, że restrukturyzacja, która nie ma na celu unikania ani uchylenia się od opodatkowania, jest neutralna podatkowo, niezależnie od tego, czy jest pierwsza czy kolejna.

Chodzi o transakcje polegające na połączeniu spółek, ich podziale lub wymianie udziałów.

Wyrok wrocławskiego WSA wpisuje się w linię orzeczniczą innych sądów wojewódzkich:

  • w Gliwicach w wyroku z 28 kwietnia br. (sygn. akt I SA/Gl 14/23) w sprawie niemieckiej spółki, która planowała założyć spółkę w Polsce, a następnie przejęłaby ona aktywa, zobowiązania i pracowników swojego udziałowca w zamian za wyemitowanie nowych udziałów dla niemieckiej spółki,
  • w Olsztynie w wyroku z 28 czerwca br. (sygn. akt I SA/Ol 118/23) w sprawie spółki, która planowała połączenie z innymi podmiotami przez ich przejęcie.

Według sądów polski ustawodawca naruszył dyrektywę 2009/133/WE z 19 października 2009 r.

Pisaliśmy o tym w artykule „Kolejne restrukturyzacje mogą być jednak bez podatku” (DGP nr 162/2023).

Orzeczenia te nie są jednak prawomocne, bo w żadnej z tych spraw nie wypowiedział się jeszcze Naczelny Sąd Administracyjny.

Polskie przepisy…

Chodzi o art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a i art. 12 ust. 11 pkt 3 ustawy o CIT. Wynika z nich, że neutralne podatkowo są, bez dodatkowych warunków, wyłącznie pierwsze transakcje: połączenia, podziału spółek lub wymiany udziałów. Kolejne są już z podatkiem, jeżeli wiąże się z tym emisja nowych udziałów – wynika z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a i art. 12 ust. 11 pkt 3 ustawy o CIT.

Przepisy te zostały wprowadzone Polskim Ładem, czyli ustawą nowelizującą z 29 października 2021 r. (Dz.U. poz. 2105 ze zm.).

Przed 2022 r. dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlegał zasadniczo opodatkowaniu w momencie połączenia, podziału i wymiany udziałów. Obowiązek zapłaty podatku powstawał dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji).

…a unijna dyrektywa

Na niezgodność art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a i art. 12 ust. 11 pkt 3 ustawy o CIT z unijną dyrektywą wskazywano już na etapie prac legislacyjnych nad Polskim Ładem. Pisaliśmy o tym w artykule „Przy drugiej restrukturyzacji fiskus weźmie już podatek” (DGP nr 157/2021).

Zwracano uwagę na następujące przepisy dyrektywy:

  • art. 4 ust. 1, który mówi, że „łączenie, podział lub podział przez wydzielenie nie stanowi podstawy opodatkowania zysków kapitałowych obliczonych poprzez odniesienie do różnicy między wartością rzeczywistą przekazanych aktywów i pasywów a ich wartością do celów podatkowych”,
  • art. 8 ust. 1 gwarantujący, że „przy okazji łączenia, podziału lub wymiany udziałów przydział papierów wartościowych, reprezentujących kapitał spółki przejmującej lub nabywającej, na rzecz akcjonariusza spółki przekazującej lub nabywanej w zamian za papiery wartościowe, reprezentujące kapitał tej ostatniej spółki, nie stanowi sam w sobie podstawy do opodatkowania dochodu, zysków lub zysków kapitałowych tego akcjonariusza”,
  • art. 8 ust. 2, z którego wynika, że „przy okazji podziału przez wydzielenie przydział papierów wartościowych reprezentujących kapitał spółki przejmującej dla akcjonariusza spółki przekazującej nie stanowi sam w sobie podstawy do opodatkowania dochodu, zysków lub zysków kapitałowych tego akcjonariusza”.

– Ani cel, ani treść unijnej dyrektywy 2009/133/WE nie uzależniają neutralności podatkowej od tego, czy wcześniej była już restrukturyzacja, czy jej jeszcze nie było – wskazywał Wojciech Kliś, doradca podatkowy w LTCA, w jednym z cytowanych przez nas artykułów.

Inny cytowany przez nas ekspert przypomniał, że chciano w ten sposób zagwarantować jedną z naczelnych zasad prawa unijnego – zasadę swobodnego przepływu kapitału.

– Reorganizacje dokonywane w jednym państwie nie powinny być traktowane w sposób bardziej przyjazny podatnikowi niż te dokonywane w drugim, bo mogłoby to zaburzać konkurencyjność na wspólnym rynku – tłumaczył Maciej Kopycki, doradca podatkowy w KPMG w Polsce.

Podział przez wydzielenie

W najnowszej sprawie chodziło o podział spółki przez wydzielenie. Spółka dzielona świadczy od ponad 20 lat usługi odbioru, zagospodarowania i składowania odpadów komunalnych i przemysłowych. Swoją działalność prowadzi w trzech obszarach: zbierania odpadów, przetwarzania ich oraz unieszkodliwiania (składowania).

Wydzielona miała zostać część działalności związana ze składowaniem odpadów. Miała ona zostać przeniesiona do spółki przejmującej, co doprowadziłoby do obniżenia kapitałów własnych w spółce dzielonej oraz do podwyższenia kapitału zakładowego i innych kapitałów w spółce przejmującej.

W związku z tym miały zostać utworzone i wydane nowe udziały w spółce przejmującej, które w całości objęłaby spółka dominująca w grupie, będąca jedynym wspólnikiem obu spółek uczestniczących w podziale.

Spółka ta nabyła wcześniej (w 2018 r.) udziały w spółce dzielonej w wyniku transakcji wymiany udziałów.

Co z przychodem…

Spółka była zdania, że wskutek planowanej transakcji nie uzyska przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, a to dlatego, że – jak uzasadniła – majątek wydzielany oraz majątek pozostający w spółce dzielonej będą stanowiły na dzień podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Potwierdził to dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Nie oznacza to jednak – stwierdził – że spółka nie uzyska przychodu podatkowego. Uznał, że przychód ten powstanie, tyle że nie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, a z uwagi na art. 12 ust. 1 pkt 8ba oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a tej ustawy (interpretacja z 12 września 2022 r., sygn. 0111-KDWB. 4010.31.2022.1.AZE).

Dyrektor KIS wyjaśnił, że zmiany wprowadzone nowelizacją z 29 października 2021 r. zapewniają neutralność podatkową tylko dla pierwszej wymiany udziałów, łączenia lub podziału. Skoro dla spółki dominującej nie będzie to pierwsza, a kolejna już reorganizacja, to nie zostanie spełniony warunek określony w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT – stwierdził.

…nie powstaje

Nie zgodził się z tym WSA we Wrocławiu. Uznał, że fiskus powinien był zwrócić uwagę na niezgodność art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT z dyrektywą 2009/133/WE.

Z dyrektywy tej wynika – jak wyjaśniła sędzia Aneta Brzezińska – że restrukturyzacje, które nie mają charakteru unikania ani uchylania się od opodatkowania, powinny być neutralne podatkowo dla wszystkich stron takiej czynności i neutralność nie powinna być uzależniona od tego, czy jest to pierwsza, czy kolejna reorganizacja.

– Polski ustawodawca, choć zdecydował się na ograniczenie neutralności podatkowej przy kolejnej restrukturyzacji, nie wskazał w uzasadnieniu do projektu ustawy, z jakich powodów tak czyni – stwierdziła sędzia Brzezińska.

Wyrok jest nieprawomocny. ©℗

Autor jest doradcą podatkowym

orzecznictwo

Podstawa prawna

Wyrok WSA we Wrocławiu z 20 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 811/22