Umorzenie udziałów w rodzinnej spółce to transakcja kontrolowana

Jeśli trzech spośród pięciu udziałowców powiązanych rodzinnie chce wystąpić ze spółki, to jako większość mają oni decydujący wpływ na umorzenie ich udziałów. Występujący ze spółki i spółka są w takim wypadku podmiotami powiązanymi – orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

Chodziło o spółkę z o.o., w której jest pięciu udziałowców, a pomiędzy nimi występują więzy rodzinne lub powinowactwo do drugiego stopnia. Żona jednego ze wspólników jest prezesem zarządu spółki. Sami wspólnicy nie zasiadają w zarządzie, żaden z nich nie ma w stosunku do spółki uprawnień innych niż te, które wynikają z posiadania udziałów. Udziałowcy nie zawarli umowy skutkującej uprzywilejowaniem któregoś z nich i umożliwieniem mu samodzielnego podejmowania decyzji o kluczowym znaczeniu.

Trzech udziałowców postanowiło wystąpić ze spółki. Miało to nastąpić wskutek przewidzianego w umowie spółki dobrowolnego umorzenia udziałów. Podstawą umorzenia byłaby uchwała zgromadzenia wspólników, a występujący wspólnicy zgodziliby się na umorzenie bez wynagrodzenia. Pozostali dwaj udziałowcy pozostaliby w spółce.

Powstało pytanie o skutki podatkowe. Dlatego spółka i niektórzy ze wspólników spytali dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

• czy planowane umorzenie udziałów jest transakcją kontrolowaną w rozumieniu ustaw o podatkach dochodowych i czy do spółki będą mogły mieć zastosowanie przepisy o cenach transferowych,
• czy wskutek dobrowolnego i bezpłatnego umorzenia udziałów spółka uzyska przychód opodatkowany CIT, a występujący z niej wspólnicy przychód opodatkowany PIT, i czy fiskus będzie mógł ustalić ewentualny przychód wspólnika na podstawie art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o PIT.

Zarówno spółka, jak i wspólnicy byli zdania, że odpowiedzi na te pytania powinny być przeczące.

Nie ma przychodu, ale…

W odpowiedzi dyrektor KIS wydał cztery interpretacje, tożsame co do rozstrzygnięć.

Zgodził się, że ani spółka, ani wspólnicy nie uzyskają przychodu z powodu bezpłatnego umorzenia udziałów, bo dla spółki nie będzie to skutkować przyrostem jej majątku, a wspólnik nie otrzyma żadnego przysporzenia z tego tytułu.

…jest transakcja kontrolowana

Innego zdania był natomiast w kwestii uznania tej transakcji za kontrolowaną, a wspólników i spółki za podmioty powiązane. Zwrócił uwagę na to, że umorzenie udziałów nastąpi w drodze uchwały zgromadzenia wspólników. Choć samo zgromadzenie bezpośrednio nie prowadzi bieżącej polityki spółki, to jednak podejmuje decyzje o charakterze strategicznym. W jego skład wejdą, przy podejmowaniu uchwały o umorzeniu, także ci wspólnicy, którzy zamierzają wystąpić ze spółki. Ponadto między spółką (poprzez jej wspólników) a ustępującym wspólnikiem istnieje powiązanie wynikające z pokrewieństwa lub powinowactwa wobec tych udziałowców spółki, którzy w niej pozostaną. Taka relacja pomiędzy udziałowcami i spółką oraz pomiędzy samymi udziałowcami wskazuje na to, że są to podmioty powiązane – stwierdził dyrektor KIS.

W konsekwencji uznał także, że umorzenie udziałów wspólników przez spółkę jest transakcją kontrolowaną. Fiskus był zdania, że słowo „transakcja” należy interpretować na gruncie języka potocznego jako „umowę”. W konsekwencji każde (dobrowolne, przymusowe) umorzenie udziałów będzie mieściło się w pojęciu transakcji i powinno być przedmiotem dokumentacji podatkowej spółki.

To nie podmioty powiązane

Wszystkie te interpretacje uchylił WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 461/20, I SA/Po 462/20, I SA/Po 453/20 i I SA/Po 454/20).

Za nieprawidłowe uznał utożsamienie pojęć transakcji i umowy oraz dokonanie ich wykładni na gruncie języka potocznego. Stwierdził, że skoro w art. 23m ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT oraz w art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT zamieszczono definicję pojęcia transakcji kontrolowanej, to nie można podejmować prób innej jego interpretacji w ramach prawa podatkowego.

Sąd omówił też szczegółowo sam proces dobrowolnego i bezpłatnego umorzenia udziałów:

1) Najpierw – jak wskazał – w umowie spółki musi się znaleźć regulacja zezwalająca na dobrowolne umorzenie.

2) Potem spółka w uchwale zgromadzenia składa oświadczenie woli o umorzeniu udziałów.

3) Następnie występujący wspólnik składa oświadczenie woli o zgodzie na umorzenie.

4) Na końcu spółka zawiera ze wspólnikiem umowę nabycia udziałów.

Sąd podkreślił, że pominięcie jednego z etapów lub zastosowanie nieodpowiedniej kolejności powoduje bezskuteczność umorzenia dobrowolnego. Dlatego w takiej relacji nie można przyjąć, że spółka i wspólnik są podmiotami powiązanymi – orzekł WSA.

W rezultacie stwierdził, że skoro między spółką a występującymi wspólnikami nie ma powiązań, to dobrowolne umorzenie udziałów nie może być uznane za transakcję kontrolowaną.

Są powiązania i…

Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wszystkie te wyroki. Według NSA poznański sąd błędnie przyjął, że skoro umowa spółki przewiduje możliwość umorzenia udziałów, a występujący wspólnik wyraża zgodę na umorzenie nieodpłatne, to nie dojdzie do narzucenia warunków takiej transakcji. Jak najbardziej może być ona uznana za transakcję kontrolowaną – stwierdził sąd kasacyjny.

Zaczął od tego, że żona jednego z występujących wspólników jest prezesem zarządu spółki, a zatem ma znaczący wpływ na spółkę. W takim przypadku występującego wspólnika i spółkę należy uznać za podmioty powiązane w świetle art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o CIT – orzekł NSA.

Ponadto – dodał – spokrewnienie i powinowactwo pomiędzy wspólnikami (zarówno tymi występującymi, jak i pozostającymi w spółce) powodują, że należy uznać ich za podmioty powiązane ze spółką.

Zdaniem NSA więzy rodzinne lub powinowactwo pomiędzy wspólnikami budzą obawy o to, że pozostający w spółce mogliby narzucić występującym wspólnikom (lub ustalić z nimi) samo umorzenie. Miałoby ono wtedy tylko pozornie dobrowolny charakter.

…ryzyko optymalizacji

Sędzia Zbigniew Romała przypomniał, że celem wprowadzenia przepisów o cenach transferowych było zapobieżenie optymalizacjom podatkowym, a w tej sprawie występuje niebezpieczeństwo takiej optymalizacji.

– Co do zasady nienaturalne jest, aby wspólnik godził się dobrowolnie na nieodpłatne umorzenie udziałów i wyzbycie majątku – zwrócił uwagę sędzia Romała. ©℗

orzecznictwo