Przedsiębiorcy, którzy nabyli kasę fiskalną, mogą skorzystać z ulgi podatkowej. Jednak przez trzy lata nie mogą zaprzestać używania urządzenia, gdyż wówczas utracą prawo do preferencji. Ten warunek budzi w praktyce wiele kontrowersji.
O tym, kiedy należy zwrócić ulgę na zakup kasy, mówią zarówno sama ustawa o VAT, jak i rozporządzenie ministra finansów z 27 grudnia 2010r.
Zgodnie z art. 111 ust. 6 ustawy o VAT podatnicy muszą zwrócić odliczone lub zwrócone im kwoty wydatkowane na zakup kas, jeżeli:
a) w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania:
– zaprzestaną ich używania lub
– nie zgłoszą kasy w obowiązującym terminie do obowiązkowego przeglądu technicznego przez właściwy serwis,
b) naruszą warunki związane z odliczeniem tych kwot określonych w rozporządzeniu ministra finansów z 27 grudnia 2010 r.
Zaprzestanie, czyli co
Najwięcej wątpliwości budzi wymóg zwrotu ulgi, gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania podatnik zaprzestanie używania kasy. Fiskus i sądy rozumieją to pojęcie bardzo szeroko, jako każdą przerwę, niezależnie od tego, czy spowodowaną brakiem klientów, formalnym zawieszeniem działalności, czy jakąkolwiek inną przyczyną.
Taka wykładnia jest krytykowana przez część ekspertów. Roman Namysłowski, doradca podatkowy i partner w Crido Taxand, wskazuje, że choć ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zaprzestanie używania”, to jednak w art. 111 ust. 7 upoważnia ministra finansów do wydania rozporządzenia, w którym zostanie to określone (a ściślej, w którym zostaną określone przypadki, warunki i tryb zwrotu przez podatników kwot, o których mowa w art. 111 ust. 6).
– Zatem jeden przepis ustawy mówi ogólnie o zaprzestaniu używania, a kolejny daje ministrowi upoważnienie do doprecyzowania znaczenia tego pojęcia – zwraca uwagę ekspert. W jego przekonaniu pojęcie „zaprzestanie” powinno być interpretowane wyłącznie w świetle katalogu zdarzeń wskazanych w rozporządzeniu ministra finansów z 27 grudnia 2010 r. (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 163). W par. 6 ust. 1 tego rozporządzenia jest mowa wyłącznie o:
● zaprzestaniu działalności,
● otwarciu likwidacji,
● ogłoszeniu upadłości,
● sprzedaży przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), gdy następca prawny nie będzie dokonywał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych,
● odliczeniu wydatku na zakup kasy z naruszeniem warunków rozporządzenia (par. 2 i 3).
We wszystkich tych przypadkach – jeśli zaistnieją one w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania za pomocą kas – podatnicy muszą zwrócić ulgę.
Agnieszka Bieńkowska, doradca podatkowy i partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy, podkreśla, że zgodnie z treścią ustawowej delegacji minister finansów był zobowiązany określić przypadki, warunki oraz tryb zwrotu kwot, o których mowa w ust. 6 ustawy o VAT, nie zaś przykładowo „określić inne przypadki”, w których zwrot jest konieczny. - Należy więc przyjąć, że „zaprzestanie użytkowania” w rozumieniu art. 111 ust. 6 ustawy o VAT następuje wyłącznie w sytuacjach wyszczególnionych w rozporządzeniu, nie zaś w przypadkach wyszczególnionych w rozporządzeniu oraz wszelkich innych, w których zostanie spełniona przesłanka „zaprzestania użytkowania” wynikająca ze słownikowej interpretacji tego pojęcia - uważa ekspertka.
Zawieszenie działalności
– W zamieszczonym w rozporządzeniu katalogu przypadków, wskazującym kiedy podatnik zaprzestaje używania kasy, nie ma zawieszenia działalności – zwraca uwagę Roman Namysłowski.
Nieco inaczej widzi to Dorota Kosacka-Olszewska, doradca podatkowy i partner w DK Doradztwo w Białymstoku. – Owszem, rozporządzenie nie wymienia zawieszenia działalności, ale organy podatkowe nie uważają samego zawieszenia za przesłankę do zwrotu ulgi – podkreśla Kosacka-Olszewska. – Traktują natomiast ten okres jako przerwę, która może wpłynąć na skrócenie faktycznego okresu używania kasy. Po odliczeniu czasu zawieszenia działalności może się bowiem okazać, że trzyletni okres używania skurczy się do 2 lat. Wskazuje na to interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 1 lutego 2016 r. (nr ITPP1/4512-1118/15/AJ). PRZYKŁAD 1
Zdaniem Doroty Kosackiej-Olszewskiej powodem takiego podejścia organów są obawy o pozorność zawieszenia. Fiskus kwestionuje bowiem przypadki, w których podatnicy najpierw zawieszają działalność, a następnie, wkrótce po jej odwieszeniu, likwidują ją w przekonaniu, że nie będą musieli zwracać ulgi. W takiej sytuacji organy nabierają podejrzeń, że podatnik, planując likwidację działalności, a nie chcąc stracić prawa do ulgi, najpierw postanowił ją zawiesić – zwraca uwagę ekspertka. Nie dziwią jej podejrzenia fiskusa o pozorność takich działań. Dlatego w każdej sprawie należy ustalić, czy w momencie rozpoczynania przerwy w prowadzeniu działalności podatnik nie podjął decyzji o jej faktycznym zaprzestaniu. – Jeżeli podatnik wybiera się na urlop, to najczęściej nie planuje zamknięcia firmy po powrocie z wakacji. Jeśli jednak zawiesza działalność, a po jej odwieszeniu zaraz potem ją likwiduje, to podejrzenie fiskusa co do pozorności takich działań może być uzasadnione – mówi ekspertka.
- Oczywiście trzeba sobie zdawać sprawę, że takie podejście może prowadzić do sytuacji, w których podatnicy zamiast likwidować działalność będą dokonywali jej zawieszenia po to, aby ulgi nie stracić. Jeśli jednak wolą fiskusa było, aby w takich przypadkach następował zwrot ulgi, to należało to ująć w rozporządzeniu - uważa Agnieszka Bieńkowska.
Nie ma klientów, nie ma ulgi
Z interpretacji organów podatkowych oraz orzecznictwa sądów wynika, że powodem zwrotu odliczenia może być także brak klientów, jeżeli z tej przyczyny podatnikowi nie uda się udowodnić trzyletniego faktycznego okresu używania kasy.
Na nic argumenty podatników, że potoczne rozumienie pojęcia „zaprzestanie używania” może prowadzić do absurdalnych wniosków. Mogłoby bowiem oznaczać, że zaprzestaniem jest nawet wyłączenie kasy fiskalnej albo odłączenie jej od zasilania. A przecież każdy podatnik wyłącza kasę choćby z tego powodu, że nie prowadzi działalności gospodarczej przez 24 godziny na dobę – wskazują podatnicy w skargach do sądów.
Pojawiają się głosy, że o zaprzestaniu używania kasy nie powinno decydować faktyczne nieużywanie kasy, tylko brak prowadzenia ewidencji obrotu mimo takiego obowiązku. Tylko wtedy można mówić, że podatnik faktycznie zaprzestał jej używania. Jeżeli natomiast nie występuje u niego taka sprzedaż albo jest ona rejestrowana przy użyciu innych kas, to trudno uznać, że podatnik zaprzestał używania danego urządzenia. Argumenty te nie przekonują jednak ani fiskusa, ani sądów. Wskazują na to wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 20 maja 2015 r. (sygn. akt I SA/Kr 559/15) i WSA w Olsztynie z 24 lipca 2014 r. (sygn. akt I SA/Ol 454/14). Oba są nieprawomocne.
Dowodem protokół
Skąd fiskus wie, że kasa nie jest używana? Najczęściej z protokołu z odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy. Jest on sporządzany przede wszystkim wtedy, gdy podatnik likwiduje działalność gospodarczą albo wycofuje kasę z użytkowania. Innym powodem sporządzenia protokołu jest wymiana modułu fiskalnego (par. 15 ust. 2 i par. 16 ust. 1 rozporządzenia ministra finansów z 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących). Wzór protokołu stanowi załącznik nr 4 do rozporządzenia. PRZYKŁAD 2
Bez obowiązku zwrotu
Wspomnieliśmy już, że protokół jest sporządzany, gdy podatnik likwiduje działalność gospodarczą lub z innych przyczyn wycofuje kasę z użytkowania, a także gdy jest wymieniany moduł fiskalny. A co w sytuacji, gdy podatnik jedynie zawęża działalność gospodarczą, nie wykluczając, że w przyszłości ponownie ją rozszerzy? Wówczas nie ma obowiązku sporządzania protokołu – potwierdził dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 stycznia 2016 r. (nr IPPP2/4512-1211/15-2/BH).
Chodziło o firmę, która przez długi czas wykonywała usługi opodatkowane stawką 23-proc., świadczone dla firm i osób nieprowadzących działalności gospodarczej. W związku z tym część sprzedaży – tę na rzecz osób fizycznych – ewidencjonowała w kasie fiskalnej. Postanowiła jednak całkowicie zmienić profil działalności i zajmować się wyłącznie usługami finansowymi i ubezpieczeniowymi. Są one zwolnione z obowiązku ewidencjonowania, na podstawie pozycji 25 załącznika do rozporządzenia z 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. To oznacza, że spółka zaprzestanie używać kas. Nie wyklucza natomiast, że w przyszłości może ponownie rozszerzyć działalność o czynności inne niż zwolnione z ewidencjonowania w kasie fiskalnej.
Spółka spytała, czy w takiej sytuacji musi dokonać odczytu pamięci kasy i wyrejestrować ją. Dyrektor warszawskiej izby odpowiedział, że nie ma takiego obowiązku, skoro mimo wykonywania w pewnym czasie czynności objętych zwolnieniem spółka przewiduje, że w przyszłości może mieć ponownie obowiązek używania kasy rejestrującej.
Wprawdzie interpretacja nie wyjaśnia bezpośrednio kwestii zwrotu ulgi, ale w świetle wspomnianego już stanowiska dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (z 1 lutego 2016 r., nr ITPP1/4512-1118/15/AJ) wydaje się, że nie powinno być takiego obowiązku. Analogicznie bowiem należałoby zliczyć okresy użytkowania kasy przed zawężeniem działalności i po jej rozszerzeniu i dopiero na tej podstawie ustalić, czy spełniony został warunek trzyletniego użytkowania kasy. Jeżeli suma okresów używania kasy rejestrującej przekroczy 3 lata, to – w świetle interpretacji dyrektora bydgoskiej izby – podatnik nie powinien być zobowiązany do zwrotu ulgi.
PRZYKŁAD 1
Bez okresu zawieszenia
Podatniczka rozpoczęła działalność 1 września 2012 r. i od początku ewidencjonowała sprzedaż na jednej kasie rejestrującej. Dostała zwrot wydatku na jej zakup w wysokości 700 zł. W okresie od 1 grudnia 2014 r. do 31 października 2015 r. zawiesiła wykonywanie działalności, a 1 listopada 2015 r. wznowiła ją, ale tylko na miesiąc, bo ostatecznie, z końcem listopada 2015 r., ją zlikwidowała.
Podatniczka była przekonana, że w tych okolicznościach nie musi zwracać ulgi. Sądziła, że zawieszenie działalności nie jest tożsame z likwidacją ani z zaprzestaniem używania kasy. Nie należy więc tego czasu wykluczać z okresu używania kasy. Wyniósł on zatem ponad 3 lata, licząc od 1 września 2012 r. do 30 listopada 2015 r. – uważała.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (interpretacja z 1 lutego 2016 r., nr ITPP1/4512-1118/15/AJ) uznał jej stanowisko za nieprawidłowe. Wyjaśnił, że przepisy nie przewidują sytuacji wyłączających z obowiązku zwrotu ulgi, nawet gdy okoliczności zaprzestania używania kasy rejestrującej były niezależne od samego podatnika. Odwołał się przy tym do słownikowej definicji wyrazów „używać” oraz „zaprzestać” .
Nakazał podatniczce zliczyć okresy użytkowania kasy przed zawieszeniem działalności i po zawieszeniu i na tej podstawie ustalić, czy spełniony został warunek trzyletniego użytkowania kasy. Jeżeli suma okresów używania kasy rejestrującej (np. okres przed zawieszeniem działalności i okres po zawieszeniu działalności) przekracza 3 lata, to wobec podatnika nie powstaje obowiązek zwrotu ulgi przy likwidacji działalności. Jeśli natomiast okres używania kasy rejestrującej nie przekracza 3 lat, to podatnik jest zobowiązany zwrócić odliczoną wcześniej ulgę – stwierdził dyrektor IS.
W tej sprawie organ wyliczył, że suma okresów używania kasy rejestrującej, licząc przed zawieszeniem działalności i po jej wznowieniu, wyniosła 2 lata i 1 miesiąc. Podatniczka nie używała zatem kasy przez 3 lata i ma zwrócić ulgę.
PRZYKŁAD 2
Brak klientów nie wystarczy
Podatniczka odliczyła 700 zł z tytułu zakupu kasy rejestrującej. Zafiskalizowała ją 4 lutego 2009 r., a użytkowała do 23 stycznia 2010 r. Potwierdził to odczyt zawartości pamięci fiskalnej przeprowadzony w 2014 r. Na tej podstawie naczelnik urzędu skarbowego stwierdził, że podatniczka zaprzestała użytkowania kasy przed upływem 3 lat od dnia rozpoczęcia jej użytkowania. Z tego powodu nakazał jej zwrócić ulgę.
Podatniczka nie zgadzała się z tą decyzją. Tłumaczyła, że działalność gospodarczą, w ramach której wykorzystywała tę kasę, zakończyła dopiero 9 marca 2012 r., a zatem ponad 3 lata od fiskalizacji. Podkreślała, że nie używała kasy, bo nie było kupujących, którzy mogliby dokonywać zakupów podlegających rejestracji na kasie. Argumentowała, że nie może ponosić odpowiedzialności za brak klientów.
WSA w Krakowie (wyrok z 20 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 559/15) przyznał jednak rację organom podatkowym. Stwierdził, że „zaprzestanie używania” należy interpretować zgodnie z potocznym rozumieniem słów „używanie” oraz „zaprzestać”. Pierwsze oznacza „posłużenie się czymś, zastosowanie czegoś jako środek, narzędzie”, drugie należy rozumieć jako „przerwać jakąś czynność, zaniechać robienia czegoś”. Bez znaczenia jest to, z jakich przyczyn podatnik zaprzestał używania kasy rejestrującej; czy było to wynikiem nieumyślnego zdarzenia losowego, czy wynikało bezpośrednio z zaplanowanego działania – stwierdził sąd.
Dodał, że przy obliczaniu trzyletniego okresu nie ma też znaczenia okres ewentualnego zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej. „W sposób oczywisty dyspozycja art. 111 ust. 6 ustawy o VAT ziści się w sytuacji, w której podatnik nie ma szansy rejestrować żadnych transakcji, np. z powodu braku klientów” – stwierdził.
Z tego powodu sąd orzekł, że skoro ostatnia transakcja została zarejestrowana na kasie 23 stycznia 2010 r. i sama podatniczka tego nie kwestionowała, to między datą pierwszej i ostatniej transakcji upłynęło mniej niż 3 lata. Podatniczka ma więc zwrócić odliczoną kwotę.
