Spada liczba postępowań przeciw unikaniu opodatkowania

Od 2017 r. do końca czerwca br. szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadził 177 postępowań zmierzających do zastosowania klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania. Od dwóch lat widać tendencję spadkową. Ale według niektórych ekspertów to tylko cisza przed burzą.

W pierwszym półroczu 2023 r. rozpoczęto zaledwie 14 postępowań zmierzających do zastosowania klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania. Tak wynika ze statystyk, które udostępniło Ministerstwo Finansów na swojej stronie internetowej.

Zdaniem ekspertów może to oznaczać, że klauzula przyniosła oczekiwany efekt prewencyjny – podatnicy rezygnują z agresywnej optymalizacji. Niewykluczone jednak, że tendencja się zmieni.

Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania (art. 119a ordynacji podatkowej) została wprowadzona do polskiego prawa już 15 lipca 2016 r. Jednak zyskała na znaczeniu dopiero po nowelizacji przepisów, która obowiązuje od początku 2019 r. Zmiany, które weszły wtedy w życie, ułatwiły fiskusowi stosowanie klauzuli antyabuzywnej. W konsekwencji liczba postępowań wszczynanych przez szefa KAS może się już niedługo ponownie zwiększyć, i to znacząco. Już w najbliższej przyszłości będzie on bowiem brał pod lupę rozliczenia z roku 2019 i następnych lat.

Skąd takie dane

Na razie jednak ze statystyk Ministerstwa Finansów wynika, że dynamika wszczynania tych postępowań znacząco spada. Najwięcej szef KAS rozpoczął ich w 2021 r. – 64, w całym 2022 r. – 43, a w pierwszych sześciu miesiącach br. – zaledwie 14.

– To może być sygnałem, że klauzula przeciw unikaniu opodatkowania osiągnęła swój efekt prewencyjny – uważa Michał Goj, doradca podatkowy, partner w zespole postępowań podatkowych i sądowych EY.

Przypomina, że została ona wprowadzona, aby zniechęcić podatników do stosowania agresywnej optymalizacji. Według eksperta najwięcej ryzykownych zachowań podatników, które podlegają przepisom antyabuzywnym, mogło być realizowanych jeszcze przed wejściem w życie klauzuli, a ich skutki przekładały się głównie na rozliczenia w 2016 czy 2017 r. I to właśnie mogło się przełożyć na zwiększoną liczbę postępowań klauzulowych rozpoczętych w 2021 r. – mówi ekspert EY.

Zdaniem Marcina Zarzyckiego, adwokata, doradcy podatkowego i partnera zarządzającego w LTCA, za zmniejszającą się liczbę postępowań klauzulowych może odpowiadać również inny czynnik.

– Prowadzenie takich postępowań jest zdecydowanie bardziej skomplikowane i wymaga większego zaangażowania organów podatkowych niż działania w klasycznym trybie – podkreśla ekspert.

Marcin Zarzycki zwraca w tym kontekście uwagę na to, że często fiskus odmawia wydania interpretacji indywidualnej z uwagi na możliwość zastosowania klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania. – Potencjalnie każda taka odmowa mogłaby skutkować wszczęciem postępowania klauzulowego, a jednak nie potwierdzają tego statystyki. Pytanie, czy fiskusowi się to nie opłaca, czy też czeka on na odpowiedni moment, aby działać – zastanawia się Marcin Zarzycki.

Tendencja może się zmienić

– Już po wejściu w życie klauzuli były wprowadzane kolejne przepisy uszczelniające system podatkowy. To może się przekładać na spadek wszczętych postępowań w zakresie klauzuli w odniesieniu np. do 2018 r. – zauważa Michał Goj.

Ekspert EY przestrzega jednak, że teraz fiskus może zacząć się przyglądać optymalizacjom wdrażanym przez podatników w 2019 r. i później. Przypomnijmy, że po wejściu w życie nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych z 23 października 2018 r. (Dz.U. poz. 2193) z przepisów zniknął limit w wysokości 100 tys. zł. Przestała więc obowiązywać zasada, że jeśli korzyść podatkowa jest mniejsza niż ten limit, nie stosuje się przepisów antyabuzywnych. Teraz, przynajmniej w teorii, mogą one być wykorzystywane w każdej sprawie, bez względu na to, o ile zmniejszyły się płacone podatki w wyniku zmian dokonanych w przedsiębiorstwie.

Dzięki tej samej nowelizacji fiskus może też sięgać po klauzulę generalną zawsze, gdy korzyść podatkowa jest „głównym lub jednym z głównych celów” danej czynności. Wcześniej, przed 2019 r., mógł kwestionować tylko te transakcje, które zostały dokonane „przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej”.

Mocno zmieniona została także definicja, która określa, kiedy działania podatnika są sztuczne, co wskazuje na to, że mogą służyć unikaniu opodatkowania. W rezultacie obecnie przepisy wymagają więcej staranności od podatników, którzy muszą wykazać, że ich działania nie mieściły się w zakresie opisanym w klauzuli. Dodatkowo klauzula może być stosowana także w sprawie agresywnej optymalizacji realizowanej przez płatników, a nie tylko podatników.

Coraz więcej spraw w sądzie

Dane resortu finansów pokazały również, że w ostatnich kilkunastu miesiącach szef KAS wydał więcej decyzji o zastosowaniu klauzuli w I i II instancji niż w całym poprzednim okresie, tj. od 2017 r.

Do końca czerwca br. szef KAS wydał w I instancji w sumie 136 decyzji, podczas gdy od kwietnia 2022 r. do końca czerwca 2023 r. – aż 86. Najwięcej decyzji dotyczy zobowiązań podatników za lata 2016 (53 decyzje) i 2017 (66 decyzji).

Natomiast decyzji w II instancji w sumie zostało wydanych 95, z czego od 1 lipca 2022 r. do końca czerwca br. aż 58.

– To oznacza, że sporo postępowań klauzulowych niedawno trafiło lub niedługo trafi do wojewódzkich sądów administracyjnych, a są to sprawy skomplikowane i długotrwałe – podkreśla Michał Goj.

Według eksperta to też sygnał dla Naczelnego Sądu Administracyjnego, że powinien rozważyć przyśpieszenie rozpatrywania tych spraw, które już się w nim toczą. Niedługo bowiem ich liczba może się zwiększyć nawet o kilkadziesiąt, a sposób rozumienia przepisów dotyczących klauzuli pozostaje nadal w pewnym stopniu niejasny.

Tymczasem dotychczas NSA rozpatrzył niewiele spraw dotyczących podatku od nieruchomości. Przykładem są wyroki z 22 sierpnia 2023 r., sygn. akt III FSK 354/23, III FSK 489/23, III FSK 490/23, III FSK 491/23, III FSK 492/23, III FSK 493/23, III FSK 494/23, III FSK 495/23 (pisaliśmy o tym w artykule „Klauzula przeciw optymalizacjom objęła też działania sprzed 15 lipca” – DGP nr 163/2023).

Podatnicy nie chcą czekać

Interesujący może być też fakt, że od wejścia w życie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania podatnicy występowali o opinie zabezpieczające przed jej stosowaniem mniej razy (155), niż szef Krajowej Administracji Skarbowej wszczynał postępowania w kierunku jej zastosowania (177). Pozytywne jest jednak to, że rezultatem w przypadku większości wniosków (83) było wydanie opinii, a tylko w 23 sprawach odmowa jej wydania. Natomiast 30 razy sprawa nie została rozstrzygnięta z przyczyn formalnych.

W pierwszej połowie 2023 r. podatnicy tylko 12 razy składali wniosek o wydanie opinii. Z tego w ośmiu przypadkach szef KAS wydał opinię zabezpieczającą, a raz jej odmówił.

W ministerialnej bazie (EUREKA) w III kw. br. nie opublikowano żadnej opinii ani odmowy jej wydania.

– Statystyki mogą oznaczać, że podatnicy niechętnie korzystają z możliwości zabezpieczenia się przed stosowaniem klauzuli antyabuzywnej – uważa Michał Goj. Jakie mogą być tego powody? Według eksperta zniechęcać może m.in. czas oczekiwania na taki dokument. Niektórzy podatnicy otrzymują go nawet po sześciu miesiącach.

Zdaniem Przemysława Antasa, radcy prawnego i partnera w firmie doradczej Ontilo, niewielka i ciągle zmniejszająca się liczba wniosków o opinie zabezpieczające może mieć także inne przyczyny.

– Większość wydanych dotąd pozytywnych opinii zabezpieczających dotyczyła prostych spraw. Podatnicy uznali w związku z tym, że ryzyko w podobnych przypadkach jest na tyle niskie, że nie warto się dodatkowo zabezpieczać, występując o opinię. Tym bardziej że mogą się powołać na istniejący dorobek orzeczniczy sądów administracyjnych – uważa ekspert.

Jak w takim razie postępują podatnicy, gdy sprawy są mniej oczywiste? – Nie angażują się w agresywne schematy optymalizacyjne albo podejmują ryzyko prowadzenia sporu z fiskusem bez występowania o opinię zabezpieczającą – twierdzi Przemysław Antas.

Zdaniem eksperta Ontilo niebezpieczeństwo otrzymania odmowy wydania opinii zabezpieczającej może być większe niż ryzyko wszczęcia postępowania przez szefa KAS.

– W wielu przypadkach podatnicy nie chcą czekać ze swoimi planami biznesowymi na rozstrzygnięcie w postaci opinii zabezpieczającej i wolą od razu przystępować do działania. W razie czego przepisy przewidują możliwość cofnięcia skutków unikania opodatkowania – podkreśla Przemysław Antas.

Przypomnijmy, że chodzi o procedurę, która pozwala złożyć do szefa KAS wniosek o wydanie decyzji, w której określi on warunki, na jakich można byłoby skorygować swoje rozliczenia (art. 119zfa–art. 119zfn ordynacji podatkowej).©℗

Czas zmienić przepisy o interpretacjach indywidualnych i opiniach zabezpieczających

Istotnym czynnikiem, który sprawia, że podatnicy nie występują o opinie zabezpieczające po tym, gdy otrzymają odmowę wydania interpretacji indywidualnej, są względy czasowe. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej trwa wiele miesięcy, szczególnie gdy pozyskiwana jest w jego trakcie opinia szefa KAS dotycząca zasadności odmowy wydania interpretacji indywidualnej ze względu na unikanie opodatkowania.

Przepisy covidowe dawały szefowi KAS dodatkowe trzy miesiące, a więc na rozstrzygnięcie, czy interpretacja zostanie w ogóle wydana, można było czekać nawet pół roku. Podatnik, który po takim czasie otrzymuje odmowę wydania interpretacji, a chciałby jednak poznać wykładnię przepisów, musiałby następnie złożyć wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej (na co poczeka kolejne sześć miesięcy), a potem wniosek o interpretację indywidualną. Opinia zabezpieczająca rozstrzyga bowiem jedynie o tym, czy mamy do czynienia z unikaniem opodatkowania, a nie o tym, jak w danym stanie faktycznym zastosować przepisy.

W praktyce cały proces mógłby trwać nawet ponad półtora roku. Przedsiębiorca w wielu przypadkach nie może pozwolić sobie na tak długą zwłokę w rozpoczęciu działań.

Czy przepisy mogłyby w większym stopniu uwzględniać potrzeby przedsiębiorców, a równocześnie zabezpieczać interes fiskalny Skarbu Państwa? Oczywiście, że tak. Wystarczyłoby zlikwidować regulację dającą dyrektorowi KIS prawo do odmowy wydania interpretacji indywidualnej. Jest ona w mojej ocenie całkowicie zbędna, jeśli wziąć pod uwagę, że oprócz niej obowiązuje przepis, w myśl którego interpretacja nie chroni, jeżeli została wydana w odniesieniu do stanu faktycznego związanego z unikaniem opodatkowania.