Nr IBPBI/2/423-1523/14/BG
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ
z 18 marca 2015 r.
PROBLEM
Spółka prawa handlowego, polski rezydent podatkowy świadczy usługi budowlane na terenie kraju oraz w Szwecji. Nie posiada zakładu w rozumieniu przepisów podatkowych. Na potrzeby realizacji kontraktów budowlanych na terenie Szwecji spółka wykorzystuje odpłatnie, na podstawie umów najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze urządzenia, takie jak: koparki bez operatora, kontenery na gruz, kontenery magazynowe, biurowe, sanitarne, przenośne toalety, tymczasowe rozdzielnie elektryczne, inne maszyny i urządzenia budowlane (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety). Wynajmujący to osoby prawne, szwedzcy rezydenci. Spółka ma certyfikaty rezydencji tych podmiotów. Nie posiadają one na terenie Polski zakładów, oddziałów ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Nie są też powiązane kapitałowo i personalnie ze spółką. Świadczą na jej rzecz usługi wynajmu wyłącznie na terytorium swojego kraju. W związku z tym spółka reguluje płatności za te świadczenia na rzecz wynajmujących na podstawie wystawionych faktur. Spółka rozlicza zryczałtowany „podatek u źródła”, pobrany od zapłaconych kwot na rzecz wynajmujących i wpłaca tytułem CIT-10Z na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
Spółka ma wątpliwość, czy należności za najem wyżej wymienionych urządzeń do celów wykonania usługi budowlanej na terenie Szwecji należy traktować jako należności licencyjne, do których zalicza się m.in. należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych. Chciała więc wiedzieć, czy ma obowiązek poboru podatku u źródła od wypłacanych należności na rzecz szwedzkich dostawców z tytułu usług wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych i pozostałych, zgodnie art. 3 ust. 2 , art. 21 ust. 1, art. 26 ust. 1 ustawy o CIT (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) oraz art. 12 ust. 3 polsko-szwedzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Zdaniem spółki nie powinna ona pobierać „podatku u źródła” od zapłaty należności na rzecz szwedzkich firm - wynajmujących. Powołując się na wyroki sądów (np. WSA we Wrocławiu z 21 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1825/13 oraz NSA z 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 3243/12) spółka stwierdziła, że efekt usługi najmu będzie wykorzystany zagranicą (w Szwecji), gdzie prowadzone są prace budowlane. Ponadto ustawa powołuje się na „użytkowanie urządzenia przemysłowego”, a więc nie można do nich zaliczyć urządzeń i maszyn budowlanych.
ODPOWIEDŹ IZBY
Dyrektor wyjaśnił, że kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy jest właściwe rozumienie użytego w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zwrotu „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu”, a w szczególności pojęcia „urządzenie przemysłowe”. Zarówno w ustawie podatkowej, jak i w polsko-szwedzkiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania nie ma definicji urządzenia przemysłowego. Trzeba się więc posłużyć potocznym rozumieniem tego wyrażenia. Wyraz „urządzenie” występuje w znaczeniu przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę („Wielki słownik języka polskiego”, www.wsjp.pl), mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję, przyrządu („Nowy słownik języka polskiego”, red. B. Dunaj, Warszawa 2005), mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności („Słownik języka polskiego PWN”, www.sjp.pwn.pl). Zaś wyraz „przemysłowy” oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle” („Nowy słownik języka polskiego”).
Jak wskazał dyrektor Izby, taka definicja urządzenia przemysłowego została też przyjęta i zaakceptowana w orzecznictwie sądowym, opowiadającym się za tym, aby pojęcie urządzenia przemysłowego było rozumiane maksymalnie szeroko (np. wyrok WSA w Szczecinie z 16 maja 1995 r., sygn. akt SA/Sz 183/95). Zdaniem sądów administracyjnych sformułowanie „użytkowanie urządzenia przemysłowego” jest ogólne, obejmuje wszelkie możliwe urządzenia stanowiące pewien zespół elementów technicznych.
Ponadto, zdaniem dyrektora izby, ustawodawca nie uzależnił opodatkowania świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT od faktu, czy są one fizycznie wykonywane na terytorium Polski, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody (dochody) uzyskane na terytorium Polski. Chodzi więc zarówno o przychody (dochody) osiągane z podejmowania działań, jak i przychody (dochody) uzyskiwane na terytorium Polski przez podatnika mającego ograniczony obowiązek podatkowy. Stąd terytorium Polski jest miejscem wypłaty wynagrodzenia, które stanowi dochód podatnika. W dobie rozwijających się form współpracy między przedsiębiorstwami usługi mogą być coraz częściej świadczone bez fizycznej obecności podatnika na terytorium państwa źródła. W tej sytuacji miejsce wypłaty stanowi jedno z kryteriów oceny miejsca położenia źródła przychodów.
Dyrektor stwierdził następnie, że przychód uzyskany przez podmiot zagraniczny z tytułu wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych przez polskiego rezydenta zostanie osiągnięty na terytorium Polski, ponieważ występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski.
Zdaniem organu urządzenia, takie jak koparki, kontenery na gruz, kontenery magazynowe, biurowe, sanitarne, przenośne toalety, tymczasowe rozdzielnie elektryczne, inne maszyny i urządzenia budowlane (elektronarzędzia, zagęszczarki do gruntu, miksokrety), należy traktować jako urządzenia przemysłowe. Podatnik uzyskuje więc przychód z należności licencyjnych (art. 12 umowy polsko-szwedzkiej) i jako płatnik ma obowiązek obliczania, pobrania i odprowadzania podatku u źródła z tego tytułu, przy zastosowaniu stawki wynikającej z polsko-szwedzkiej umowy, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu szwedzkiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.