Y spółka (podatnik VAT czynny i VAT UE) jest producentem artykułów do pakowania żywności. Na zlecenie francuskiego kontrahenta (podatnik VAT i VAT UE we Francji) spółka wyprodukowała woreczki do pakowania świeżych elementów z kurcząt. Jak spółka powinna rozliczyć dostawę woreczków do pakowania żywności dla firmy francuskiej na gruncie VAT i CIT? Czy ma prawo rozpoznać tę transakcję jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a tym samym czy powinna skorygować fakturę wystawioną ze stawką 23 proc?

Zgodnie z zamówieniem francuskiej firmy woreczki są dostarczane do polskiej firmy X (do zakładu w Polsce), która pakuje w nie swoje wyroby (świeże elementy kurczaka). Następnie zapakowane wyroby zostają przewiezione do Francji. Potwierdzeniem dostarczenia wyrobów do firmy we Francji jest list przewozowy CMR
Spółka posiada:
– oświadczenie firmy X o tym, że w woreczki spółki zostało zapakowane mięso z kurcząt i wywieziono je do firmy we Francji,
– list przewozowy CMR, dokumentujący przewóz i dostarczenie zapakowanego mięsa z kurcząt do firmy francuskiej we Francji przez firmę X.
Spółka 6 czerwca 2022 r. wystawiła fakturę na kwotę netto 100 000 zł, plus VAT: 23 000 zł na dostawę woreczków do pakowania żywności, która była dokonana 31 maja 2022 r. Do chwili obecnej francuski odbiorca nie uregulował należności. Pomiędzy spółką a jej kontrahentami nie zachodzą powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Rokiem podatkowym Y jest rok kalendarzowy, a VAT oraz zaliczki na CIT rozlicza na zasadach ogólnych za okresy miesięczne. Dla spółki właściwa jest stawka CIT w wysokości 19 proc. Jak spółka powinna rozliczyć dostawę woreczków do pakowania żywności dla firmy francuskiej na gruncie VAT i CIT? Czy ma prawo rozpoznać tę transakcję jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a tym samym czy powinna skorygować fakturę wystawioną ze stawką 23 proc?
VAT
Opodatkowaniu VAT podlega m.in.:
  • odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT);
  • wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT).
Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Z kolei przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; pod warunkiem że nabywca towarów jest m.in.: podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 13 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).
Spółka ma wątpliwości, czy ma prawo rozpoznać dostawę woreczków do pakowania żywności dla firmy francuskiej jako WDT, a tym samym czy powinna skorygować wystawioną fakturę ze stawką 23 proc.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że sprzedaż francuskiemu kontrahentowi woreczków do pakowania nie spełnia definicji WDT (zawartej w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT), gdyż nie następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Woreczki są bowiem – zgodnie z zamówieniem – dostarczane do polskiej firmy X, gdzie zostaną wykorzystane, a nie na terytorium Francji do francuskiego nabywcy. Należy zauważyć, że ww. woreczki jako takie (w postaci, w jakiej opuszczają zakład spółki) nie są wywożone z kraju. Są przewożone z Polski do Francji dopiero po zapakowaniu do nich wyrobów firmy X, tj. są wywożone z kraju (Polski) jako opakowanie mięsa z kurcząt (jako towar wykorzystany), a nie jako woreczki do pakowania, czyli jako samodzielny towar, który został sprzedany przez spółkę francuskiej firmie. Fakt ten potwierdza oświadczenie firmy X o wywiezieniu do firmy we Francji zapakowanego do woreczków mięsa z kurcząt, a także list przewozowy CMR dokumentujący przewóz i dostarczenie zapakowanego mięsa. Oznacza to, że spółka nie jest w posiadaniu dokumentów, które dotyczą bezpośrednio samych woreczków do pakowania sprzedanych firmie francuskiej. Oświadczenie firmy X oraz list przewozowy CMR dotyczą wywozu zapakowanego mięsa z kurcząt i odnoszą się do dostawy firmy X, a nie dostawy realizowanej przez spółkę.
W przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią, miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie miejsce dostawy woreczków do pakowania żywności będzie Polska, tj. miejsce, w którym rozpoczyna się ich transport do zakładu firmy X (także położonego w Polsce).
Podsumowując, sprzedaż przez spółkę firmie francuskiej woreczków do pakowania, które zostały przetransportowane do firmy X i tam wykorzystane, jest krajową dostawą towarów opodatkowaną stawką podatku właściwą dla takiej dostawy, a nie stawką w wysokości 0 proc. właściwą dla WDT (por. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 listopada 2021 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.519.2021.1.MAZ).
Spółka zatem prawidłowo wystawiła fakturę na dostawę woreczków do pakowania żywności z zastosowaniem stawki podstawowej VAT. Tak więc nie jest konieczne korygowanie tej faktury z tytułu pomyłki w drodze wystawienia faktury korygującej.
Obowiązek podatkowy od tej dostawy należy rozpoznać według zasad ogólnych, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że dostawa miała miejsce 31 maja 2022 r.
Wystawienie faktury dokumentującej dostawę woreczków 6 czerwca 2022 r. było właściwe, gdyż stosownie do art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru.
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:
  • podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
  • koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Podstawę opodatkowania dostawy woreczków do pakowania żywności stanowić będzie ustalona cena netto, tj. 100 tys. zł. Jak już wspomniano, dla tej dostawy właściwa będzie stawka podstawowa wynosząca aktualnie 23 proc. (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Podatek należny od dostawy tych towarów wyniesie zatem 23 tys. zł (100 tys. zł × 23 proc.).
W JPK_V7M za maj 2022 r. podstawę opodatkowania w wysokości 100 tys. zł należy wykazać w polu K_19 (ewidencja) oraz w polu P_19 (deklaracja). Z kolei podatek należny w wysokości 23 tys. zł trzeba wykazać w polu K_20 (ewidencja) oraz w polu P_20 (deklaracja).
W świetle przedstawionego stanu faktycznego fakturę dokumentującą dostawę tych towarów ujmujemy w ewidencji JPK_V7M bez żadnych dodatkowych oznaczeń, w tym kodów GTU.
Jak rozliczyć w VAT i CIT wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną w procedurze uproszczonej
Jak rozliczyć w VAT i CIT wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną w procedurze uproszczonej

Zobacz również
CIT
Ustawa o CIT nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Przyjmuje się, że przychodem, tj. źródłem dochodu, jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa. Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie – a w niektórych przypadkach już samo to, że są należne – powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Zasadniczo o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia – w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa (por. interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 22 grudnia 2017 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.355.2017.1.ZK). Ustawa o CIT zawiera w art. 12 ust. 1 otwarty katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatkowe. Przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).
Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uważa się także należne przychody – choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane – po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).
Uwaga! Do przychodów nie zalicza się należnego VAT (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT).
Przychodem ze sprzedaży towarów (woreczków do pakowania żywności) firmie francuskiej będzie ustalone wynagrodzenie w kwocie 100 tys. zł. Przy czym w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uważa się (z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c–3g oraz 3j–3m ustawy o CIT) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
  • wystawienia faktury albo
  • uregulowania należności.
W analizowanej sprawie przychód powstanie 31 maja 2022 r., kiedy doszło do wydania towarów.
Podstawę opodatkowania co do zasady stanowi dochód. Dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 i 18 ustawy o CIT). Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, jakie były koszty uzyskania przychodów dotyczące wytworzenia (wyprodukowania) woreczków do pakowania żywności. Na potrzeby schematu rozliczenia koszty te zostaną pominięte i zostanie przyjęte, że dochody uzyskane ze sprzedaży towarów odpowiadają osiąganym przychodom. Dochód z dostawy tych woreczków do pakowania żywności wyniesie zatem 100 tys. zł.
Dla spółki właściwa jest stawka CIT w wysokości 19 proc., a więc należna zaliczka na CIT za maj 2022 r. z tej transakcji wyniesie 19 tys. zł (100 tys. zł × 19 proc.).
Przy kalkulacji dochodu pominięto inne wydatki, które mogły wystąpić w związku z transakcjami. Nie zostaną one również uwzględnione w schemacie rozliczenia.
Schemat rozliczenia dostawy opakowań dla firmy francuskiej*

1. JAKI PODATEK

VAT:
Podstawa opodatkowania: 100 000 zł
Stawka VAT: 23 proc.
Podatek należny: 23 000 zł
Podatek naliczony: nie wystąpi (brak informacji w stanie faktycznym)
CIT:
Przychody: 100 000 zł
Koszty uzyskania przychodów: nie wystąpią (brak informacji w stanie faktycznym)
Dochód: 100 000 zł
Zaliczka na CIT: 19 000 zł (100 000 zł x 19 proc.)

2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK

VAT: W JPK_V7M(2) podstawę opodatkowania według stawki 23 proc. w kwocie 100 000 zł należy wykazać w polu w polu K_19 (ewidencja) oraz w polu P_19 (deklaracja), a podatek należny wg stawki 23 proc. w kwocie 23 000 zł w polu K_20 (ewidencja) oraz w polu P_20 (deklaracja).
CIT: Spółka nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, ale powinna przy obliczaniu zaliczki za maj 2022 r. i przy składaniu zeznania CIT-8 za 2022 r. uwzględnić po stronie przychodów kwotę 100 000 zł.

3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI

JPK_V7M: 27 czerwca 2022 r. (25 czerwca to sobota)
CIT-8: 31 marca 2023 r.
* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności
Podstawa prawna
art. 5 ust. 1 pkt 1 i 5, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 1 i 2, art. 19a ust. 1, art. 22 ust. 1 pkt 1, art. 29a ust. 1 i 6, art. 32 ust. 2 pkt 1, art. 41 ust. 1, art. 106i ust. 1, art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1137)
rozporządzenie ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2382)
art. 7, art. 12, art. 18 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1079)