TEMAT: Łańcuchowe dostawy towarów

PROBLEM: Jak wykazywać WTT w procedurze uproszczonej w JPK_V7

Y spółka z o.o. z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce (zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i podatnik VAT UE wyłącznie w Polsce) kupiła od firmy hiszpańskiej (podatnik VAT i podatnik VAT UE w Hiszpanii) meble za 300 000 zł, które zostały sprzedane firmie portugalskiej (podatnik VAT i podatnik VAT UE w Portugalii) za 350 000 zł. W momencie dostawy towary znajdowały się w Hiszpanii i 27 maja 2022 r. zostały przetransportowane bezpośrednio od hiszpańskiego dostawcy do nabywcy w Portugalii. Transportem tych towarów zajęła się, zgodnie z warunkami dostaw, firma hiszpańska. W obu transakcjach polska spółka posłużyła się polskim numerem VAT UE, pierwszy dostawca – hiszpańskim numerem VAT UE, a ostateczny odbiorca – portugalskim numerem VAT UE. Na udokumentowanie dostawy spółka dysponuje m.in. fakturą wystawioną 27 maja 2022 r. przez hiszpańskiego dostawcę, kopią listu przewozowego CMR (potwierdzającego wywóz towarów z Hiszpanii i ich odbiór przez ostatecznego nabywcę w Portugalii), potwierdzeniem odbioru tych towarów przez portugalskiego nabywcę oraz fakturą (wraz ze specyfikacją sztuk ładunku) wystawioną 27 maja 2022 r. przez spółkę na rzecz portugalskiej firmy na 350 000 zł. Na tej fakturze firma portugalska została wskazana jako odpowiedzialna za rozliczenie VAT od WNT w Portugali. Do chwili obecnej spółka ani nie uregulowała należności wobec hiszpańskiego dostawcy, ani nie otrzymała zapłaty od portugalskiego odbiorcy. Spółka chciałaby rozliczyć te transakcje w procedurze uproszczonej. Pomiędzy spółką a jej kontrahentami nie zachodzą powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy, a VAT oraz zaliczki na CIT rozlicza na zasadach ogólnych za okresy miesięczne. Dla Y właściwa jest stawka CIT w wysokości 19 proc. Jak spółka powinna rozliczyć te transakcje na gruncie VAT i CIT?©℗

VAT
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in.:
  • odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
  • wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: WNT) za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
  • wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (dalej: WDT).
Istota dostaw łańcuchowych sprowadza się do jednego fizycznego wydania towaru (pomiędzy pierwszym dostawcą a ostatnim nabywcą) oraz kilku dostaw w sensie prawnym. W analizowanej sprawie mamy do czynienia z dostawą łańcuchową, gdyż pierwszy dostawca (firma hiszpańska) wysyła towar ostatniemu nabywcy (firmie portugalskiej), a dostawy są dokonywane pomiędzy firmą hiszpańską a polską spółką i następnie pomiędzy polską spółką a firmą portugalską.
Ustawa o VAT w sposób szczególny nakazuje ustalić miejsce dostawy w przypadku dostaw łańcuchowych, przy czym odniesiemy się jedynie do regulacji mających zastosowanie do analizowanego stanu faktycznego, tj. do przypadku, gdy towar jest transportowany z jednego państwa członkowskiego UE (Hiszpania) do innego państwa członkowskiego (Portugalia). W przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie. W przypadku towarów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego (art. 22 ust. 2b ustawy o VAT). W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot (art. 22 ust. 2c ustawy o VAT).
Uwaga! Przez podmiot pośredniczący rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz (art. 22 ust. 2d ustawy o VAT). W analizowanej sprawie podmiotem pośredniczącym będzie polska spółka.
W myśl art. 22 ust. 2e ustawy o VAT w przypadku towarów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:
1) pierwszego dostawcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;
2) ostatniego nabywcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.
Z kolei na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w art. 22 ust. 2–2c i 2e ustawy o VAT, dostawę towarów, która:
1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów ‒ uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów ‒ uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.
W analizowanej sprawie podmiot pośredniczący (tj. polska spółka) podał polski numer VAT UE, a organizacją transportu towarów zajęła się firma hiszpańska. Zatem transport jest przyporządkowany wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego, tj. polskiej spółki. Oznacza to, że dostawa dokonana przez hiszpańską firmę na rzecz polskiej spółki jest dokonana w Hiszpanii. Z kolei dostawa dokonana przez polską spółką na rzecz portugalskiej firmy jest opodatkowana w Portugalii. Dla polskiej spółki mogłoby to oznaczać konieczność zarejestrowania się dla celów VAT w Portugalii i rozliczenia tam – jako portugalskiej dostawy – przedmiotowej dostawy na rzecz firmy portugalskiej oraz konieczność uprzedniego rozliczenia WNT. Wymagałoby to dodatkowej oceny z punktu widzenia przepisów hiszpańskich i portugalskich. Z punktu widzenia przepisów tych państw należałoby także ocenić inne obowiązki administracyjne (np. INTRASTAT).
Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o VAT przez WNT rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz, pod warunkiem że:
  • nabywcą towarów jest m.in.: podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
  • dokonujący dostawy towarów jest m.in. podatnikiem podatku od wartości dodanej.
WNT uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu (art. 25 ust. 1 ustawy o VAT). W świetle tej reguły WNT w analizowanej sytuacji powinno być opodatkowane w Portugalii, tj. w państwie UE, gdzie przedmiotowe towary znajdują się w momencie zakończenia transportu. Polska spółka posłużyła się jednak polskim numerem VAT UE, co mogłoby oznaczać konieczność rozliczenia VAT od WNT także w Polsce. Stosownie bowiem do art. 25 ust. 2 ustawy o VAT, nie wyłączając zastosowania art. 25 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2 ustawy o VAT (m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. taki jak spółka), przy WNT podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, WNT uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że WNT:
1) zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, lub
2) zostało uznane za opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa w dziale XII ustawy o VAT. W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy nabywcą w WNT jest:
  • podatnik – art. 25 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT stosuje się pod warunkiem wykazania przez tego podatnika w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy o VAT (tj. informacji VAT UE), czynności w ramach transakcji trójstronnej dokonywanych przez niego w zakresie WNT oraz WDT;
  • podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, która nie podała, zgodnie z art. 97 ust. 10 ustawy o VAT, numeru identyfikacji podatkowej poprzedzonej kodem PL – WNT uznaje się za dokonane na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 26 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisu tego nie stosuje się, jeżeli nabywca dla WNT podał numer przyznany mu na potrzeby tych transakcji na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, o ile miejsce zakończenia wysyłki lub transportu towarów nie znajduje się na terytorium kraju.
Do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku WNT stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1–1b, 6, 7, 10, 11 i 17 ustawy o VAT (art. 30a ust. 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, tj. w analizowanej sprawie kwota 300 000 zł.
Jeżeli spółka rozliczy przedmiotowe transakcje w procedurze uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (dalej: WTT), to realnie podatek od WNT jednak nie wystąpi. Trzeba będzie jedynie wykazać te czynności w JPK_VAT oraz INTRASTAT (przy czym wykazanie w INTRAST nie będzie przedmiotem szczegółowej analizy).
Procedura uproszczona
Zasady procedury uproszczonej w WTT regulują art. 135–138 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 135 ust. 2 ustawy o VAT przez WTT rozumie się transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki:
a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,
b) przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.
Przez WNT rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawę, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 135 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).
W analizowanej sprawie dostawa łańcuchowa dokonywana w schemacie: firma hiszpańska–spółka polska–firma portugalska (gdzie towar jest transportowany na zlecenie firmy hiszpańskiej bezpośrednio z Hiszpanii do Portugalii) spełnia warunki do uznania jej za WTT. Pozostaje zatem ustalić, czy WTT może być rozliczona przez polską spółkę (tj. drugiego w kolejności podatnika VAT) w procedurze uproszczonej.
W myśl art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT przez procedurę uproszczoną rozumie się procedurę rozliczania VAT w WTT, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
a) dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona WNT u drugiego w kolejności podatnika VAT,
b) drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
c) drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,
d) ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
e) ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.
W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że spełniane są warunki, aby spółka mogła rozliczyć przedmiotowe czynności w procedurze uproszczonej jako WTT.
Uwaga! Transakcja trójstronna uproszczona rozliczona w ramach procedury uproszczonej pozwala uniknąć drugiemu podmiotowi w łańcuchu obowiązku rejestracji do VAT w innym niż Polska państwie UE.
Drugi podmiot w łańcuchu dokonuje dostawy na rzecz ostatniego podmiotu. Musi zatem swoją transakcję udokumentować fakturą. Prawidłowo zatem spółka 27 maja 2022 r. wystawiła fakturę na rzecz portugalskiego odbiorcy, gdyż zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru.
Zgodnie z art. 136 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy w procedurze uproszczonej drugim w kolejności podatnikiem jest podatnik wymieniony w art. 15 ustawy o VAT, uznaje się, że WNT zostało u niego opodatkowane, jeżeli wystawił on ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT fakturę zawierającą, oprócz danych wymienionych w art. 106e ustawy o VAT, następujące informacje:
1) adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135‒138 ustawy o ptu” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE”;
2) stwierdzenie, że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;
3) numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy o VAT (tj. polski numer VAT UE), który jest stosowany przez niego wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;
4) numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.
Rozumiem, że wystawiona przez spółkę faktura zawierała te informację oraz pozostałe dane wymagane przez art. 106e ustawy o VAT.
JPK_VAT
Podatnik wymieniony w art. 15 ustawy o VAT, do którego ma zastosowanie procedura uproszczona, jest obowiązany, oprócz danych określonych w art. 109 ust. 3 ustawy VAT, podać w prowadzonej ewidencji następujące informacje, w przypadku gdy jest drugim w kolejności podatnikiem: ustalone wynagrodzenie za dostawy w ramach procedury uproszczonej oraz nazwę i adres ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej (osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, obowiązanej do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji) ‒ art. 138 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
W zasadzie informację o wysokości wynagrodzenia oraz nazwie podmiotu wskazujemy w ewidencji prowadzonej w ramach JPK_VAT. Dodatkowo (tj. poza JPK_VAT) spółka powinna przechowywać informację o adresie kontrahenta (nie jest on wykazywany w ewidencji JPK_VAT).
Zakładam, że spółka posiada fakturę wstawioną dla niej 27 maja 2022 r. przez firmę hiszpańską na kwotę 300 000 zł. Kwotę wynagrodzenia z tytułu WNT rozliczanego w procedurze uproszczonej w ramach WTT (300 000 zł) spółka powinna wykazać w JPK_V7M(2) w polu K_23 (ewidencji JPK_VAT) oraz polu K_23 (deklaracji JPK_VAT). W polu K_23 podaje się wartość netto WNT obliczoną zgodnie z art. 29a ustawy o VAT. Kwota będzie porównywana z wartością WNT wykazaną w informacji podsumowującej. W pozycji tej należy wykazać również m.in. WNT, o którym mowa w art. 136 ustawy o VAT (dane dotyczące WNT, które zostało uznane za opodatkowane na terytorium kraju na podstawie zastosowania w WTT procedury uproszczonej, podaje drugi w kolejności podatnik rozliczający się w tej transakcji według procedury uproszczonej).
W polu K_24 (ewidencja JPK_VAT) podaje się wysokość podatku należnego z tytułu WNT obliczoną od podstawy ustalonej zgodnie z art. 29a ustawy o VAT, z uwzględnieniem WNT, o którym mowa w art. 138 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, natomiast z wyłączeniem transakcji, o których mowa w art. 136 ustawy o VAT. W przypadku wystąpienia transakcji w pozycji K_23, w których podatek należny nie występuje, w polu należy wykazać „0.00”. W analizowanym przypadku w polu K_24 należy więc wykazać „0.00”. Z kolei w polu P_24 (deklaracja JPK_VAT) wykazuje się zbiorczą wysokość podatku należnego z tytułu WNT. W analizowanej sprawie podatek należny od przedmiotowego WNT nie wystąpi, a zatem nie będzie wykazany w polu P_24.
Uwaga! Procedura uproszczona w transakcji trójstronnej charakteryzuje się tym, że drugi w kolejności podatnik nie wykazuje w ogóle VAT z uwagi na to, że VAT rozlicza ostatni w kolejności (trzeci) podatnik – ostateczny nabywca towarów.
Fakturę od firmy hiszpańskiej należy ująć w JPK_V7M(2) z oznaczeniem TT_WNT, którym oznacza się WNT dokonane przez drugiego w kolejności podatnika VAT w ramach transakcji trójstronnej w procedurze uproszczonej, o której mowa w dziale XII rozdział 8 ustawy o VAT (par. 10 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia w sprawie JPK_VAT).
Drugi podatnik w kolejności uczestniczący w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedura uproszczona) wykazuje daną sprzedaż w miesiącu dokonania TT_WNT. Oznacza to, że w miesiącu powstania obowiązku podatkowego z tytułu WNT polski podatnik wykazuje jednocześnie transakcję TT_WNT oraz TT_D. Należy tutaj wskazać, że w WNT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem WNT (art. 20 ust. 5 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy od WNT powstał 27 maja 2022 r., kiedy została wystawiona faktura przez firmę hiszpańską.
Z kolei ustalone wynagrodzenie za dostawę w ramach procedury uproszczonej na rzecz firmy portugalskiej, tj. 350 000 zł, należy ująć w JPK_V7M(2) za maj 2022 r. na podstawie faktury wystawionej 27 maja 2022 r. przez spółkę na rzecz firmy portugalskiej. Wynagrodzenie to należy wykazać w polu K_11 (ewidencja JPK_VAT) oraz w polu P_11 (deklaracja JPK_VAT). W polu K_11 podaje się wysokość podstawy opodatkowania wynikającą z dostaw towarów oraz świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju. W omawianym przypadku będzie to wartość wynagrodzenia należnego spółce od ostatniego w kolejności podatnika uczestniczącego w WTT (procedura uproszczona), tj. 350 000 zł.
Fakturę dla firmy portugalskiej ujmujemy w JPK_V7M(2) z oznaczeniem „TT_D”, którym oznacza się dostawy towarów poza terytorium kraju dokonanej przez drugiego w kolejności podatnika VAT w ramach transakcji trójstronnej w procedurze uproszczonej, o której mowa w dziale XII rozdział 8 ustawy o VAT (par. 10 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia w sprawie JPK_VAT).
Na poziomie generowania JPK_V7 należy zaznaczyć w części deklaracyjnej, że jest to transakcja wymieniona w art. 136 ustawy o VAT. Mianowicie w polu P_66 deklaracji JPK_V7M(2) za maj 2022 r. spółka powinna zaznaczyć „1” (par. 7 pkt 5 rozporządzenia w sprawie JPK_VAT).
Uwaga! Skoro WNT rozliczane w procedurze uproszczonej w WTT jest nieopodatkowane, to nie wystąpi podatek naliczony, który spółka mogłaby wykazać w ewidencji zakupu JPK_V7M(2) ani w deklaracji JPK_V7M(2).
Informacja VAT UE
WNT (od firmy hiszpańskiej) oraz dostawę towarów na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej (firmy portugalskiej) rozliczne w ramach procedury uproszczonej WTT należy wykazać także w informacji podsumowującej VAT UE (art. 100 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy o VAT). W przypadku transakcji, o której mowa w art. 136 ustawy o VAT, informacja podsumowująca powinna dodatkowo zawierać adnotację, że nabycie i dostawa zostały dokonane w ramach WTT (art. 100 ust. 9 ustawy o VAT). W informacji podsumowującej VAT UE za maj 2022 r. wykazujemy zatem:
  • w części D (Informacja o wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów) nabycie od firmy hiszpańskiej, podając kwotę 300 000 zł jako łączną wartość transakcji w złotych;
  • w części C (Informacja o wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów) dostawę do firmy portugalskiej, podając kwotę 350 000 zł jako łączną wartość transakcji w złotych.
W przypadku obu transakcji w kolumnie d należy zaznaczyć x – oznaczenie to dotyczy tych pozycji, w stosunku do których ma zastosowanie procedura uproszczona, zgodnie z art. 135–138 ustawy o VAT, i podmiot wypełniający informację jest w tej procedurze drugim w kolejności podatnikiem. ©℗
CIT
Koszty
Poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów koszty, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zd. pierwsze ustawy o CIT), są kosztami uzyskania przychodów (dalej: KUP). Wydatki poniesione na WNT od firmy hiszpańskiej (towarów będących dla spółki towarami handlowymi) Y w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT może zliczyć w ciężar KUP. Wydatki te będą KUP w kwocie wynagrodzenia zapłaconego hiszpańskiemu dostawy, tj. 300 000 zł (VAT od WNT rozliczanego w procedurze uproszczonej WTT nie wystąpi).
Zakładam, że zapłata za nabyte towary od firmy hiszpańskiej nastąpi przelewem na zagraniczny (hiszpański) rachunek bankowy dostawcy, a zatem wyłączenia z KUP zawarte w art. 15d ustawy o CIT nie znajdą zastosowania.
Pozostaje ustalić, w jakim momencie Y może dokonać potrącenia w ciężar KUP przedmiotowego wydatku. Ustawa o CIT rozróżnia m.in. koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty pośrednie. Wydatki poniesione na zakup towarów handlowych zalicza się do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT bezpośrednio związane z przychodami KUP, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o CIT (wyjątki te nie znajdą zastosowania w analizowanej sprawie). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka sprzedała towary 27 maja 2022 r., a zatem będzie mogła zaliczyć w ciężar KUP wydatki na nabycie towarów w ramach WNT (rozliczanego w procedurze uproszczonej WTT) w kwocie 300 000 zł w maju 2022 r.
Przychody
Ustawa o CIT nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Przyjmuje się, że przychodem, tj. źródłem dochodu, jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa. Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie – a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne – powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Ustawa o CIT zawiera w art. 12 ust. 1 otwarty katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatkowe. Przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).
Uwaga! Do przychodów nie zalicza się należnego VAT (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT). W analizowanej sprawie podatek należny od tej dostawy dla firmy portugalskiej nie wystąpi.
Przychodem ze sprzedaży towarów (w ramach dostawy rozlicznej w procedurze uproszczonej WTT) firmie portugalskiej będzie ustalone wynagrodzenie w kwocie 350 000 zł.
W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uważa się (z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c–3g oraz 3j–3m ustawy o CIT) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1) wystawienia faktury, albo
2) uregulowania należności.
Przychód z tytułu sprzedaży mebli firmie portugalskiej powstanie 27 maja 2022 r.
Ustalenie dochodu i podatku
Podstawę opodatkowania co do zasady stanowi dochód. Dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 i 18 ustawy o CIT). Dochód ze sprzedaży mebli firmie portugalskiej wyniesie 50 000 zł jako różnica pomiędzy uzyskanym przychodem (350 000 zł) a KUP (300 000 zł).
Dla spółki właściwa jest stawka CIT w wysokości 19 proc., a więc należna zaliczka na CIT za maj 2022 r. z tych transakcji wyniesie 9500 zł (50 000 zł × 19 proc.).
Przy kalkulacji dochodu pominięto inne wydatki, które mogły wystąpić w związku z transakcjami. Nie zostaną one też uwzględnione w schemacie rozliczenia. ©℗
Schemat rozliczenia obu transakcji rozliczanych w procedurze uproszczonej WTT* ©℗
1. JAKI PODATEK
VAT:
Podatek należny: nie wystąpi.
Podatek naliczony: nie wystąpi.
CIT:
Przychody: 350 000 zł
KUP: 300 000 zł
Dochód: 50 000 zł (350 000 zł – 300 000 zł)
Zaliczka na CIT: 9500 zł (50 000 zł × 19 proc.)
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK
VAT: W JPK_V7M(2):
• nabycie od firmy hiszpańskiej ‒ w polu K_23 i P_23 wykazujemy wartość netto WNT rozliczanego w procedurze uproszczonej WTT, tj. 300 000 zł; w polu K_24 (podatek należny od WNT) należy wykazać „0,00” (kwotę tę uwzględniamy w polu P_24);
• dostawa do firmy portugalskiej ‒ w polu K_11 oraz w polu P_11 wykazujemy wartość wynagrodzenia należnego spółce od ostatniego w kolejności podatnika uczestniczącego w WTT (procedura uproszczona), tj. 350 000 zł.
CIT: Spółka nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, ale powinna przy obliczaniu zaliczki za maj 2022 r. i przy składaniu zeznania CIT-8 za 2022 r. uwzględnić po stronie KUP wydatki poniesione na nabycie towarów w wysokości 300 000 zł oraz przychody z ich sprzedaży w wysokości 350 000 zł.
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
JPK_V7M: 27 czerwca 2022 r. (25 czerwca to sobota)
Informacja podsumowująca VAT UE: 27 czerwca 2022 r. (25 czerwca to sobota)
CIT-8: 31 marca 2023 r.
* W schemacie rozliczenia zostały pominięte inne zdarzenia/czynności.
Podstawa prawna
art. 9 ust. 1 i 2, art. 15, art. 20 ust. 5, art. 22, art. 25, art. 26, art. 29a, art. 30a ust. 1, art. 32 ust. 2 pkt 1, art. 100, art. 106e, art. 106i ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 135–138 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1137)
par. 7 pkt 5, par. 10 ust. 4 rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2382)
art. 7, art. 12, art. 15 ust. 1, 4, 4b i 4c, art. 16 ust. 1, art. 18 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 872)