Jak powinna rozliczyć sprzedaż tej nieruchomości na gruncie VAT oraz CIT? VAT oraz CIT spółka rozlicza na zasadach ogólnych za okresy miesięczne. Właściwa dla spółki jest stawka CIT w wysokości 19 proc. Rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy.
Nasze biuro rachunkowe rozlicza Y spółkę z o.o. (dalej: spółka). Jest ona zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 2016 r. i wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane. Spółka 10 grudnia 2018 r. nabyła od niepowiązanej firmy A (podatnik VAT czynny) nieruchomość (grunt) zabudowaną budynkiem biurowym za 1 476 000 zł brutto (kwota netto: 1 200 000 zł, VAT: 276 000 zł). Spółka 10 grudnia 2018 r. dokonała zapłaty za nabytą nieruchomość na rachunek bankowy firmy A i otrzymała dokumentującą transakcję fakturę (wystawioną tego dnia) na kwotę 1 476 000 zł brutto (w tym VAT: 276 000 zł). Z aktu notarialnego wynika, że wartość netto budynku biurowego wynosi 900 000 zł (VAT: 207 000 zł), a wartość netto gruntu: 300 000 zł (VAT: 69 000 zł). Zgodnie z aktem notarialnym koszty notarialne i sądowe poniósł zgodnie z ustaleniami stron sprzedający, tj. firma A. Budynek został wybudowany i oddany do używania przez firmę A w 2018 r. Spółka w deklaracji VAT-7 za grudzień 2018 r. odliczyła podatek naliczony od nabytej nieruchomości w całości, tj. w kwocie 276 000 zł. W grudniu 2018 r. budynek biurowy oraz grunt zostały przyjęte do używania oraz zaliczone do środków trwałych. Wartość początkowa budynku wyniosła 900 000 zł. Spółka przyjęła liniową metodę amortyzacji i 2,5-proc. roczną stawkę amortyzacji. Miesięczny odpis amortyzacyjny wyniósł 1875 zł [(900 000 zł x 2,5 proc.) : 12 m-cy)]. Pierwszego odpisu amortyzacyjnego od budynku biurowego spółka dokonała w styczniu 2019 r. Wartość początkowa gruntu wynosi 300 000 zł (nie jest on jednak amortyzowany). Od momentu nabycia na budynek nie były ponoszone przez spółkę żadne nakłady. Spółka 4 kwietnia 2022 r. sprzedała tę nieruchomość niepowiązanej firmie B (zarejestrowany podatnik VAT czynny) za kwotę netto 1 500 000 zł. Nieruchomość została także 4 kwietnia 2022 r. wydana nabywcy, tj. firmie B. W akcie notarialnym strony (spółka i firma B) postanowiły o wyborze tzw. opcji opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT. W związku z tym sprzedaż nieruchomości została opodatkowana według podstawowej 23-proc. stawki VAT. Sprzedaż nieruchomości firmie B została udokumentowana fakturą z 4 kwietnia 2022 r. na kwotę 1 845 000 zł (w tym VAT: 345 000 zł). Spółka 4 kwietnia 2022 r. otrzymała na firmowy rachunek bankowy zapłatę za sprzedaną nieruchomość. Jak powinna rozliczyć sprzedaż tej nieruchomości na gruncie VAT oraz CIT? VAT oraz CIT spółka rozlicza na zasadach ogólnych za okresy miesięczne. Właściwa dla spółki jest stawka CIT w wysokości 19 proc. Rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy.
VAT
Podatek należny
Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Towarami są m.in. nieruchomości. Zatem odpłatne zbycie nieruchomości na terytorium kraju, dokonane przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (jakim jest spółka), podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Dodać należy, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z tzw. dostawą nieruchomą, a zatem stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (tj. w analizowanej sprawie w Polsce).
Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy w VAT od sprzedanej firmie B nieruchomości powstał zatem 4 kwietnia 2022 r., kiedy przedmiotowa nieruchomość została sprzedana (podpisany akt notarialny) i wydana nabywcy, tj. firmie B. Zapłatę za sprzedaną nieruchomość spółka otrzymała także 4 kwietnia 2022 r., a zatem nie doszło do otrzymania zaliczek, o których mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, które podlegałyby opodatkowaniu VAT.
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Zgodnie zaś z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
W analizowanej sprawie podstawą opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości będzie ustalona kwota netto, tj. 1 500 000 zł.
Uwaga! W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT). Oznacza to, że w przypadku dostawy zabudowanych nieruchomości (z jaką mamy do czynienia w analizowanej sprawie) właściwą stawkę podatku (ewentualnie zwolnienie z podatku VAT) ustala się dla znajdujących się na będącej przedmiotem dostawy nieruchomości budynków (budowli lub ich części). Natomiast wartości gruntu w przypadku dostawy takiej nieruchomości się nie wyodrębnia, co oznacza, że grunt będzie opodatkowany według tych samych zasad, co znajdujące się na nim budynki (budowle lub ich części).
W analizowanej sprawie do dostawy przedmiotowej nieruchomości spółka zastosowała opodatkowanie według stawki podstawowej, gdyż doszło do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy w akcie notarialnym jej zbycia. Należy wskazać, że spółka była do tego uprawniona, zatem wybór opcji opodatkowania był właściwy.
Przy czym warto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.
Z kolei przez pierwsze zasiedlenie – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ‒ rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi albo rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu, lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że budynek biurowy został wybudowany i oddany do użytku przez firmę A (pierwszego właściciela), który sprzedał ją, w ramach działalności opodatkowanej VAT. W 2018 r., tj. z chwilą oddania budynku do używania pierwszemu nabywcy, doszło zatem do pierwszego zasiedlenia tego budynku biurowego w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT. Podkreślania wymaga, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż po nabyciu tego budynku biurowego spółka nie ponosiła na niego żadnych nakładów, w szczególności nie został on ulepszony w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT. Zatem dostawa przedmiotowego budynku biurowego w dniu 4 kwietnia 2022 r. będzie dokonywana dwa lata po pierwszym zasiedleniu i będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednak, że strony transakcji (spółka i firma B) wybrały tzw. opcję opodatkowania, do czego były uprawnione. Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2) złożą:
a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub
b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
‒ zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Takie oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w myśl art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, musi zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części ‒ w przypadku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a ustawy o VAT;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
W analizowanej sprawie dostawa budynku korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, obie strony (tj. spółka i firma B) są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, a w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tego budynku, strony transakcji złożyły zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Strony transakcji skutecznie zatem zrezygnowały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrały opodatkowanie tej dostawy.
Właściwa dla dostawy tego budynku będzie stawka podstawowa VAT, czyli 23 proc. (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Ta 23-proc. stawka VAT znajdzie zastosowanie do dostawy całej nieruchomości (budynek biurowy oraz grunt).
Uwaga! W analizowanej sprawie mamy do czynienia z dostawą budynku biurowego, a zatem 8-proc. stawka VAT przewidziana dla dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie znajdzie zastosowania (zob. art. 41 ust. 12–12c, art. 146aa ust. 1 pkt 2 i art. 2 pkt 12 ustawy o VAT). Przedmiotowa dostawa budynku biurowego jest zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z tym, że strony transakcji wybrały tzw. opcję opodatkowania). Zwolnienie tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oznacza, że nie może być rozważane zastosowanie zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. pkt 10a ustawy o VAT i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (w podanej kolejności), gdyż ich zastosowanie jest możliwe jedynie w przypadku, gdy dostawa budynku nie jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z kolei zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, dotyczy tylko niezabudowanych gruntów, a zatem w analizowanej sprawie nie może być także stosowane.
Podatek należny od dostawy tej nieruchomości wyniesie zatem 345 000 zł (1 500 000 zł x 23 proc.).
Ponieważ nabywcą jest podatnik VAT (firma B), a transakcja, w związku z wyborem opcji opodatkowania, podlega opodatkowaniu, to dostawa tej nieruchomości podlega obowiązkowemu udokumentowaniu stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT. Wystawienie faktury w dniu dostawy (tj. 4 kwietnia 2022 r.) jest prawidłowe w świetle reguły zawartej w art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru.
Warto pamiętać, że w ewidencji JPK_V7M należy ująć tę dostawę na podstawie wystawionej faktury z oznaczeniem GTU_10 stosownie do par. 10 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z ust. 3 pkt 1 lit. j rozporządzenia w sprawie JPK_VAT. Oznaczenie GTU_10 dotyczy ujmowanych w ewidencji sprzedaży faktur dokumentujących dostawę budynków, budowli i gruntów oraz ich części i udziałów w prawie własności, w tym również zbycia praw, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Żadne pozostałe oznaczenia (np. kody GTU, oznaczenie procedur), o których mowa w par. 10 ust. 3–5 rozporządzenia w sprawie JPK VAT, nie znajdą zastosowania w analizowanym przypadku.
Podstawę opodatkowania (1 500 000 zł) należy wykazać w JPK_V7M w polu K_19 (Ewidencja) oraz P_19 (Deklaracja), a podatek należy (345 000 zł) w polu K_20 (Ewidencja) oraz P_20 (Deklaracja).
Podatek naliczony
Ponieważ sprzedaż przedmiotowej nieruchomości jest opodatkowana VAT, a przy nabyciu spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, z uwagi na wyłączny związek nabytej w 2018 r. nieruchomości z działalnością opodatkowaną VAT na spółce nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty odliczonego od nabycia podatku w trybie art. 91 ustawy o VAT (ani korekty wieloletniej od nabyć rozliczanych strukturą sprzedaży, ani tzw. korekty incydentalnej z uwagi na zmianę przeznaczenia). [ramka na s. C8] ©℗
Wariant alternatywny – nieuwzględniany w schemacie rozliczenia
Inaczej byłoby w sytuacji, gdyby strony umowy sprzedaży tej nieruchomości (tj. spółka i firma B) 4 kwietnia 2022 r. nie wybrały opcji opodatkowania tej transakcji. W tym przypadku na spółce ciążyłby obowiązek dokonania korekty incydentalnej z uwagi na zmianę przeznaczenia, stosownie do art. 91 ust. 7 i 7a w zw. z ust. 2 oraz 4–6 ustawy o VAT. Zmianą przeznaczenia byłoby w tym przypadku zbycie tej nieruchomości, w wyniku którego nabyta nieruchomość posłużyłaby wyłącznie do sprzedaży zwolnionej. Zastosowanie w analizowanej sprawie art. 91 ust. 2–7a ustawy o VAT oznacza, że korekcie podlegałoby 6/10 kwoty VAT od nabycia tej nieruchomości (nieruchomość została nabyta w 2018 r.), tj. 207 000 zł (345 000 zł x 6/10). W analizowanej sprawie doszło do sprzedaży nieruchomości zwolnionej z VAT, a zatem stosownie do art. 91 ust. 4 w zw. z ust. 6 ustawy VAT towary te (tj. przedmiotowa nieruchomość) są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności zwolnionych u podatnika aż do końca okresu korekty. W tym przypadku, stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. Zatem, gdyby nie wybór tzw. opcji opodatkowania, to w sytuacji gdy dostawa przedmiotowej nieruchomości korzysta ze zwolnienia z VAT, w rozliczeniu za kwiecień 2022 r. spółka musiałaby dokonać tzw. incydentalnej korekty VAT zgodnie z art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT. W wyniku korekty kwota podatku naliczonego zmniejszyłaby się o 207 000 zł. Należy tutaj zauważać, że kwota 207 000 zł, o którą spółka musiałaby skorygować odliczony podatek naliczony, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c w zw. z ust. 7c ustawy o VAT mogłaby być kosztem uzyskania przychodów.
Wybór opcji opodatkowania pozwala także nabywcy (tj. firmie B) uniknąć podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają bowiem m.in. umowy sprzedaży rzeczy (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PCC). Umowy sprzedaży podlegają PCC, jeżeli ich przedmiotem są m.in. rzeczy znajdujące się w Polsce (art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o PCC). W sytuacji gdy sprzedaż nieruchomości jest opodatkowana VAT, to umowa sprzedaży jest wyłączona z PCC na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC. Jednak wyłączenie to nie dotyczy m.in. umów sprzedaży nieruchomości zwolnionych z VAT. Z kolei pozostałe wyłączenia zawarte w art. 2 ustawy o PCC nie znajdą zastosowania w analizowanej sprawie. Zatem gdyby dostawa tej nieruchomości była zwolniona z VAT (tj. gdyby strony transakcji nie wybrałaby tzw. opcji opodatkowania), to umowa sprzedaży podlegałaby opodatkowaniu PCC. Obowiązek podatkowy od tej umowy sprzedaży nieruchomości ciążyłby na kupujących (art. 4 pkt 1 ustawy o PCC), tj. firmie B. Kupujący nie miałby jednak obowiązku składania deklaracji PCC-3 i uiszczania podatku w urzędzie skarbowym, gdyż podatek byłby pobrany przez płatnika, tj. notariusza (art. 10 ustawy o PCC). Obowiązek podatkowy powstałby z chwilą zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC). Podstawę opodatkowania stanowiłaby przy umowie sprzedaży wartość rynkowa rzeczy sprzedawanej, czyli nieruchomości (art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2–4 ustawy o PCC). W analizowanym przypadku właściwą stawką PCC byłaby stawka w wysokości 2 proc. (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PCC). Zwolnienia zawarte w art. 8 i 9 ustawy o PCC nie znalazłyby zastosowania.
Oczywiście wybór opcji opodatkowania, patrząc na problem całościowo, będzie dla firmy B korzystny, w sytuacji gdy będzie ona miała prawo odliczyć podatek naliczony od nabycia tej nieruchomości w całości (lub prawie w całości). W sytuacji gdyby firmie B (mimo że jest podatnikiem VAT czynnym) nie przysługiwało w ogóle prawo do odliczenia podatku naliczonego albo przysługiwałoby jedynie w części (np. po zastosowaniu tzw. struktury sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT), bardziej korzystny mógłby się okazać zakup tej nieruchomości ze zwolnieniem i zapłatą PCC. Problem ten wymagałby jednak odrębnej analizy. ©℗
CIT
Przychody
Ustawa o CIT nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Przyjmuje się, że przychodem, tj. źródłem dochodu, jest tylko ta wartość, która, wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa. Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie – a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne – powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Zasadniczo o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia – w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa (por. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 grudnia 2017 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.355.2017.1.ZK). Ustawa o CIT zawiera w art. 12 ust. 1 otwarty katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatkowe. Przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).
Przy czym zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT).
Do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się m.in. przychody ze zbycia środków trwałych, zarówno podlegających amortyzacji (w analizowanej sprawie budynek biurowy), jak i niepodlegających amortyzacji (w analizowanej sprawie grunt).
W analizowanej sprawie przychodem spółki ze sprzedaży nieruchomości będzie zatem ustalona cena netto, tj. 1 500 000 zł. Rozumiem, że cena za nieruchomość ustalona w umowie sprzedaży odpowiada jej wartości rynkowej, stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o CIT.
Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uważa się, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c‒3g oraz 3j‒3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1) wystawienia faktury, albo
2) uregulowania należności.
W analizowanej sprawie przychód powstanie 4 kwietnia 2022 r., kiedy doszło do wydania rzeczy, a także wystawienia faktury i uregulowania należności. Obliczając zaliczkę na CIT za kwiecień 2022 r., spółka musi zatem uwzględnić przychody ze zbycia nieruchomości w kwocie 1 500 000 zł.
KUP
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT). Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:
- został poniesiony przez podatnika i jest definitywny, a więc bezzwrotny,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
- został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
- został właściwie udokumentowany.
W analizowanej sprawie kosztem uzyskania przychodów będzie niezamortyzowana wartość wartości środków trwałych, tj. budynku biurowego oraz gruntu. Należy bowiem zauważyć, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.
Wydatki te pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych bez względu na czas ich poniesienia.
W analizowanej sprawie budynek biurowy jest środkiem trwałym podlegającym amortyzacji (art. 16a ust. 1 pkt 1, art. 16d, art. 16f ustawy o CIT). Wartość początkowa budynku wyniosła 900 000 zł. W interesującym nas zakresie przypomnijmy, że za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami VAT nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT (zob. art. 16g ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 i 5 ustawy o CIT).
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka przyjęła liniową metodę amortyzacji i 2,5-proc. roczną stawkę amortyzacyjną. Prawidłowo zatem ustaliła, że miesięczny odpis amortyzacyjny wyniósł 1875 zł [(900 000 zł x 2,5 proc.) : 12 m-cy)], a pierwszego odpisu amortyzacyjnego od budynku biurowego spółka dokonała w styczniu 2019 r. Liniowa metoda amortyzacji, o której mowa w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT, polega na tym, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych (tj. w analizowanej sprawie 2,5 proc. właściwej dla budynków niemieszkalnych) i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. A zgodnie z tym ostatnim przepisem odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (z zastrzeżeniem art. 16k), począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (z zastrzeżeniem art. 16e). Robi się to do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Przy czym suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Uwaga! Podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i‒16k ustawy o CIT dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego (art. 16h ust. 2 ustawy o CIT).
W analizowanej sprawie budynek biurowy mógł być zatem amortyzowany od stycznia 2019 r. (pierwszy odpis amortyzacyjny) do kwietnia 2022 r. (ostatni odpis amortyzacyjny), tj. łącznie przez 40 miesięcy. Suma dokonanych odpisów amortyzacyjnych wyniesie zatem 75 000 zł (1875 zł x 40 m-cy). Niezamortyzowana część wartości początkowej tego środka trwałego wyniesie zatem 825 000 zł (900 000 zł – 75 000 zł) i będzie ona kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia tej nieruchomości.
Amortyzacji nie podlegają m.in. grunty, zwane środkami trwałymi (art. 16c pkt 1 ustawy o CIT). W analizowanej sprawie grunt został zaliczony do środków trwałych, ale nie podlegał amortyzacji. Zatem w związku ze sprzedażą nieruchomości kosztem uzyskania przychodów będzie cała wartość początkowa tego gruntu, tj. 300 000 zł.
Łączy koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tej nieruchomości wyniesie zatem 1 125 000 zł (825 000 zł + 300 000 zł).
Podstawa opodatkowania i wysokość podatku
Co do zasady podstawę opodatkowania stanowi dochód. Dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 i art. 18 ustawy o CIT). Dochód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wyniesie 375 000 zł (1 500 000 zł – 1 125 000 zł). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że właściwa dla spółki jest stawka CIT w wysokości 19 proc. Zatem należna zaliczka CIT za kwiecień 2022 r. z tytułu tej transakcji wyniesie 71 250 zł (375 000 zł x 19 proc.).
Schemat rozliczenia obu transakcji *
1. JAKI PODATEK
CIT
Przychody: 1 500 000 zł
Koszty uzyskania przychodów: 1 125 000 zł
Dochód: 375 000 zł
Zaliczka na CIT: 71 250 zł (375 000 zł x 19 proc.)
VAT
Podstawa opodatkowania: 1 500 000 zł
Stawka VAT: 23 proc. (dostawa nie korzysta ze zwolnienia z uwagi na wybór opcji opodatkowania)
Podatek należny: 345 000 zł (1 500 000 zł x 23 proc.)
Podatek naliczony: nie wystąpi (brak informacji w stanie faktycznym)
Korekta odliczonego podatku naliczonego: nie wystąpi (z uwagi na wybór tzw. opcji opodatkowania)
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK
CIT: Podatnik nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, ale powinien przy obliczaniu zaliczki za kwiecień 2022 r. i przy składaniu zeznania CIT-8 za 2022 r. uwzględnić po stronie przychodów kwotę 1 500 000 zł, a po stronie kosztów uzyskania przychodów kwotę 1 125 000 zł.
VAT: W JPK_V7M(2) należy wykazać kwotę 1 500 000 zł jako podstawę opodatkowania w polach K_19 i P_19, a kwotę 345 000 zł, jako podatek należny, w polach K_20 i P_20.
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
JPK_V7M: 25 maja 2022 r.
CIT-8: 31 marca 2023 r.
* W schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności.
Podstawa prawna
art. 2 pkt 6, 12 i 14, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 46 oraz ust. 7c, art. 19a ust.1 i 8, art. 22 ust. 1 pkt 3, art. 29a ust. 1 i 6, art. 41 ust. 1 oraz 12‒12c, art. 43 ust. 1 pkt 2, 9‒10a oraz ust. 8, 10 11, artt.91, art. 106b ust.1 pkt 1 oraz ust. 2, art. 106i ust.1, art.146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 196)
par. 10 ust. 1 pkt 2 lit. c, par. 10 ust. 3 pkt 1 lit. j, par. 10 ust. 3–5 rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2019 r. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2382)
art. 7, art. 7b ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1, 3, 3a, 3c‒3g, 3j‒3m oraz ust. 4 pkt 9, art. 14 ust.1, art. 15 ust. 1 zd. 1, art. 16 ust. 1, art. 16a ust. 1 pkt 1, art. 16c pkt 1, art. 16d‒16f, art. 16g ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 i 5, art. 16h ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2, art. 16i‒16k, art. 18 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2427)
art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 4 pkt 1, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust. 1‒4, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 8‒10 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 111)
