Czy w przypadku najmu powinienem wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, czy raczej zasady ogólne PIT? Myślałem o ryczałcie, ale słucham i czytam, że dla niektórych podatników korzystniejsze są zasady ogólne PIT. Czy w tym przypadku mają znaczenie zmiany, które nastąpią od przyszłego roku – to niektóre pytania, jakie na forach internetowych zadają właściciele nieruchomości.

Nie ma jednej odpowiedzi na pytanie, czy w przypadku najmu prywatnego korzystniejszy jest ryczałt, czy też zasady ogólne PIT, a w przypadku działalności – ryczałt, zasady ogólne lub liniowy PIT. Zależy to bowiem od indywidualnej sytuacji wynajmującego. Można jednak wskazać, dla kogo w 2022 r. prawdopodobnie lepszy będzie ryczałt, a dla kogo zasady ogólne PIT. Można też stwierdzić – biorąc pod uwagę obecne przepisy (co do których są pewne wątpliwości, na które zwracamy uwagę w dalszej części artykułu) – że w 2023 r. najem prywatny będzie można opodatkować wyłącznie ryczałtem. Dodajmy, że będzie to korzystniejsze niż opodatkowanie najmu w ramach działalności gospodarczej (ze względu na składkę zdrowotną i likwidację amortyzacji nieruchomości mieszkalnych).
Jaka forma opodatkowania jest najlepsza w 2022 r.?
Obecnie z ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1993; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: ustawa o ryczałcie) wynika, że w przypadku najmu prywatnego możliwe jest wyłącznie opodatkowanie ryczałtem (art. 2 ust. 1a ustawy o ryczałcie). Zmianę taką wprowadził Polski Ład. Jednocześnie – zgodnie z przepisem przejściowym Polskiego Ładu, tj. art. 71 ust. 1 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2105; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2469) – podatnicy mogą opodatkować najem prywatny w 2022 r. również według zasad ogólnych PIT. Dlatego mają wątpliwości, co wybrać.
W przypadku ryczałtu od najmu prywatnego opodatkowaniu podlega przychód podatnika, a w przypadku zasad ogólnych (skali podatkowej PIT) – dochód (przychód można pomniejszać o koszty jego uzyskania). Jeśli wynajmujący planuje np. remont w mieszkaniu lub jego odświeżenie, to korzystniejsze mogą okazać się zasady ogólne PIT (stawki 17 proc. i 32 proc.). Otóż dzięki pomniejszeniu przychodu o koszty uzyskania przychodów podatek można w efekcie nawet wyzerować. Jeśli jednak podatnik nie planuje ponosić dodatkowych wydatków i już w 2021 r. bardziej opłacalny był dla niego ryczałt (stawki 8,5 proc. oraz 12,5 proc. od nadwyżki ponad 100 tys. zł), to prawdopodobnie będzie on lepszą formą opodatkowania również w 2022 r.
W przypadku opodatkowania najmu w ramach działalności gospodarczej wybór form opodatkowania w 2022 r. jest szerszy. Można bowiem wybrać: ryczałt, zasady ogólne PIT lub liniowy PIT. W działalności trzeba jednak opłacać również składki ZUS. Polski Ład dołożył tu jeszcze jeden element: składkę zdrowotną. De facto jest to więc dodatkowa należność do zapłaty. W przypadku zasad ogólnych PIT trzeba doliczyć 9 proc. składkę zdrowotną, w przypadku liniowego PIT – 4,9 proc. W przypadku ryczałtu zależy to od wysokości przychodu (składka jest zryczałtowana i może wynieść miesięcznie: 335,94 zł, 559,89 zł lub 1007,81 zł). Wydaje się, że jeśli podatnik ma taką możliwość, to opodatkowanie w formie najmu prywatnego jest już w 2022 r. korzystniejsze niż w ramach działalności gospodarczej.
Jak rozróżnić najem prywatny i w ramach działalności?
Kiedy najem jest, a kiedy nie jest działalnością gospodarczą? – to często powracające pytanie właścicieli, zwłaszcza tych, którzy dopiero zaczną uzyskiwać przychody z najmu. Jak tłumaczy Grzegorz Grabowski, założyciel i współwłaściciel kancelarii księgowo-podatkowej Wynajmistrz.pl, analizując definicję działalności gospodarczej w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 64; dalej: ustawa o PIT), można stwierdzić, że wynajem w większości przypadków spełnia wszystkie kryteria definicji działalności gospodarczej, nawet jeśli wynajmujemy tylko jedno mieszkanie. – Niemniej z jakichś powodów w ustawie najem jest zdefiniowany jako odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów, a definicja działalności gospodarczej zawiera sformułowanie: z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9 (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT określa właśnie najem jako odrębne źródło przychodów) – mówi Grabowski. Dodaje on, że Ministerstwo Finansów stoi na stanowisku, że jeżeli osiągane przez podatnika przychody podlegają zaliczeniu do innego źródła przychodów (czytaj: najmu), to wykonywana przez niego aktywność nie stanowi działalności gospodarczej dla celów podatkowych. – Niestety, organy mają często odmienne zdanie i od wielu lat podchodzą do tego zagadnienia w sposób bardzo niejednolity – przyznaje Grzegorz Grabowski. Przypomina również, że jeszcze w zeszłym roku w zakresie kwalifikacji przychodów z najmu do najmu prywatnego czy też do działalności gospodarczej funkcjonowały dwie rozbieżne linie interpretacyjne oraz orzecznicze. Pierwsza – że o tej kwalifikacji decydują kryteria przedmiotowe, np. skala czy zorganizowanie tego najmu, a nie subiektywna ocena czy też decyzja podatnika. Zgodnie z drugą ustawodawca nie określił kryteriów tej kwalifikacji, co oznacza, że to podatnik sam decyduje, czy wynajmuje w ramach najmu prywatnego czy też w ramach działalności gospodarczej, niezależnie od liczby nieruchomości czy też umów najmu.
Przełomowa stała się uchwała NSA z 24 maja 2021 r. (sygn. akt II FPS 1/21) w tej sprawie. – Niestety uchwała nie jest doskonała, bo jej sformułowanie nie jest w 100 proc. jasne i zawiera ona swego rodzaju furtkę dla fiskusa do podważania jej wymowy. Niemniej, w mojej opinii, NSA poprzez tę uchwałę przychylił się do tezy, że o zakwalifikowaniu przychodów z najmu do odpowiedniego źródła przychodu nie decydują jakieś bliżej nieokreślone kryteria przedmiotowe (np. liczba wynajmowanych lokali czy stopień zorganizowania tego najmu), lecz zamiar czy też decyzja podatnika – uważa Grzegorz Grabowski. Innymi słowy, jeśli podatnik nie wprowadził nieruchomości do działalności jako środek trwały, to może opodatkowywać najem tej nieruchomości jako najem prywatny. – Natomiast gdyby organy podatkowe to kwestionowały, należałoby iść z tym do sądu, a tam już uchwała NSA powinna przechylić szalę zwycięstwa na korzyść wynajmującego – stwierdza ekspert.
Przypomina również, że w ramach ryczałtu są różnice w zależności od tego, czy mamy do czynienia z najmem prywatnym czy w ramach działalności gospodarczej. – W ramach firmy rozpoznajemy przychód należny (a nie kwoty otrzymane, tak jak w najmie prywatnym), musimy też prowadzić formalną ewidencję przychodów, a przede wszystkim płacimy składki ZUS – tłumaczy Grzegorz Grabowski. Dodaje, że wybór ryczałtu w ramach najmu prywatnego jest też najczęściej dokonywany w inny sposób (poprzez wpłatę podatku) niż w ramach działalności (poprzez oświadczenie).
W jaki sposób dokonać wyboru?
Zgodnie z art. 71 ust. 1 Polskiego Ładu w 2022 r. można stosować zasady obowiązujące do końca 2021 r. To oznacza, że obowiązują zeszłoroczne terminy na wybór ryczałtu. W praktyce:
  • do 21 lutego ryczałt mogą wybrać osoby, które pierwszy przychód z najmu prywatnego osiągnęły w styczniu 2022 r. i chcą rozliczać podatek co miesiąc;
  • do 21 lutego ryczałt mogą wybrać również przedsiębiorcy, którzy pierwszy przychód z najmu w ramach działalności gospodarczej osiągnęli w styczniu 2022 r. (art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym);
  • jeśli pierwszy przychód w 2022 r. podatnik uzyskał w kolejnych miesiącach, to może wybrać opodatkowanie ryczałtem do 20. dnia kolejnego miesiąca (jeśli pierwszy przychód będzie w grudniu – przedsiębiorcy mogą wybrać ryczałt do końca roku, a w przypadku najmu prywatnego – wystarczy złożyć zeznanie roczne za 2022 r., na formularzu PIT-28);
  • do 20 kwietnia można wybrać ryczałt rozliczany kwartalnie.
W przypadku najmu prywatnego trzeba złożyć oświadczenie w urzędzie skarbowym, a w przypadku najmu w ramach działalności trzeba złożyć albo pisemne oświadczenie do naczelnika urzędu skarbowego, albo zrobić to przez CEIDG.
Podatnicy, którzy nie złożą oświadczeń, muszą z automatu opodatkować przychody z najmu według zasad ogólnych PIT. Ale uwaga, jeśli podatnik zmienia formę opodatkowania – z ryczałtu przechodzi na zasady ogólne – musi złożyć w urzędzie skarbowym oświadczenie o rezygnacji z wyboru ryczałtu.
Co zmieni się od 2023 r.?
Podatnicy zastanawiają się też, czy z powodu zmian, jakie mają nastąpić w opodatkowaniu najmu, nie przejść już teraz na ryczałt. Co się zmieni? Zasadniczo dwie rzeczy: w przypadku najmu prywatnego możliwe będzie wyłącznie opodatkowanie ryczałtem oraz nie będzie możliwości amortyzacji nieruchomości mieszkalnych – zarówno w przypadku najmu prywatnego, jak i w ramach działalności gospodarczej.
Od 1 stycznia 2023 r. nowego znaczenia nabierze problem, czy wynajem jest w ramach działalności, czy też jest prowadzony w ramach najmu prywatnego. – Zasadnicza różnica pomiędzy najmem w ramach działalności a najmem prywatnym od 1 stycznia 2023 r. będzie sprowadzała się do możliwości wyboru formy opodatkowania – tłumaczy Mikołaj Hewelt. adwokat i doradca podatkowy oraz partner Kancelarii HWW Hewelt Wojnowski i Wspólnicy.
Najem prywatny będzie opodatkowany wyłącznie ryczałtem. Natomiast dla podatników wynajmujących swoje nieruchomości w ramach działalności gospodarczej w dalszym ciągu możliwe będzie opodatkowanie według: skali podatkowej PIT (stawki 17 proc. i 32 proc.), podatkiem liniowym (19 proc.) lub ryczałtem (8,5 proc. i 12,5 proc.). Do tego dojdą jeszcze składki na ZUS i zdrowotna.
Jak tłumaczy Mateusz Kowalski, aplikant radcowski w dziale prawa podatkowego Kancelarii HWW Hewelt Wojnowski i Wspólnicy, podatnicy wynajmujący mieszkanie na zasadzie najmu prywatnego od 1 stycznia 2023 r. nie pomniejszą swoich przychodów o koszty związane m.in. z remontem mieszkania z uwagi na obowiązek opodatkowania tych przychodów wyłącznie ryczałtem. – Wobec powyższego ryczałt od przychodów ewidencjonowanych będzie najkorzystniejszą formą opodatkowania dla tej grupy podatników, która nie ponosi nakładów na wynajmowane mieszkanie lub mieszkanie nabyte z przeznaczeniem w tym celu – stwierdza ekspert.
– Ponieważ opodatkowanie według skali podatkowej i podatkiem liniowym umożliwia podatnikom pomniejszanie przychodu z najmu o koszty jego uzyskania (np. remonty lub inne nakłady na nieruchomość), to dla niektórych podatników korzystniejsze może okazać się wynajmowanie nieruchomości w ramach działalności gospodarczej – zauważa Mikołaj Hewelt.
Tymczasem zdaniem Mateusza Kowalskiego, tym co najbardziej może zniechęcić podatników do wynajmowania nieruchomości w ramach działalności gospodarczej, będzie brak od 2023 r. możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych mieszkań i budynków mieszkalnych. Zgadza się z tym Grzegorz Grabowski. – W wielu przypadkach, gdy zabraknie amortyzacji, rozliczanie podatku od dochodu w ramach działalności będzie skutkować dużym obciążeniem podatkowym. W takich przypadkach rozliczanie ryczałtem w ramach najmu prywatnego będzie najlepszą opcją – ocenia ekspert.
Zmiana w zakresie amortyzacji wprowadzona w Polskim Ładzie budzi jednak wątpliwości. Jak tłumaczy Mikołaj Hewelt, w przepisach przejściowych Polskiego Ładu ustawodawca postanowił bowiem, że do końca 2022 r. mogą być jeszcze zaliczane do kosztów odpisy amortyzacyjne od nieruchomości nabytych przed 1 stycznia 2022 r. – Powstaje jednak pytanie, czy tak radykalne zmiany przepisów w zakresie amortyzacji w odniesieniu do nieruchomości zakupionych przed 1 stycznia 2022 r. nie naruszają konstytucyjnej zasady praw nabytych, w zakresie której niejednokrotnie wypowiadał już się Trybunał Konstytucyjny (m.in. w wyroku z 10 lutego 2015 r. sygn. akt P 10/11), wskazując, że obowiązkiem ustawodawcy, ze względu na ochronę interesów w toku, jest ustanowienie przepisów, które umożliwiają dokończenie przedsięwzięć rozpoczętych stosownie do przepisów obowiązujących w chwili ich rozpoczynania – mówi ekspert.