Zgodnie z przepisami prawa bilansowego wynagrodzenia pracowników za pracę świadczoną w grudniu oraz tzw. składniki ZUS obciążające pracodawcę z tego tytułu są kosztem grudnia. Jak po obecnej rewolucji w prawie podatkowym i składce zdrowotnej zaksięgować ewentualne zwroty różnic w zaliczkach na podatek? I w którym sprawozdaniu trzeba to wykazać: za 2021 czy 2022 rok?

Katarzyna Trzpioła, Ekspert z zakresu finansów i rachunkowości, Wydział Zarządzania UW
Wynagrodzenia wypłacane po 1 stycznia 2022 r. muszą być naliczone już według zasad obowiązujących w 2022 r., które wprowadziła ustawa z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2105: dalej Polski Ład). A to oznacza, że składka zdrowotna nie pomniejsza już zaliczki na podatek dochodowy, z kolei pracownicy mogą mieć też prawo do wyższej kwoty wolnej od podatku lub ulgi dla klasy średniej. I właśnie prawo do kwoty wolnej od podatku nabrało w 2022 r. szczególnego znaczenia. W poprzednich latach, gdy ulga podatkowa z tytułu kwoty wolnej od podatku wynosiła 43,76 zł, pracownicy jej w praktyce nie zauważali. W efekcie niewielu z nich pamiętało też o tym, by złożyć w kadrach PIT-2, czyli oświadczenie dające prawo pracodawcy obliczenia wynagrodzenia z uwzględnieniem tej kwoty.
Natomiast obecnie kwota wolna od podatku to 425 zł. Różnica jest więc znacząca i odczuło to już wielu pracowników, którzy otrzymali wynagrodzenia na początku stycznia. Dotyczyło to zarówno tych grup zawodowych, które otrzymują wynagrodzenia z góry, jak i pracowników, którzy do 10 stycznia 2022 r. powinni dostać pensję za zeszły miesiąc. Ze względu na to, że niektórzy pracownicy nie złożyli oświadczenia PIT-2, otrzymali pensję o ok. 400 zł niższą niż w ubiegłym roku; przy czym trzeba zaznaczyć, że nie zawsze pracownik ma możliwość złożenia takiego oświadczenia. Do tego dochodzą osoby pracujące w kilku miejscach - ich wynagrodzenia u innych pracodawców niż ten, któremu złożyli PIT-2, też będą niższe niż za poprzedni rok.
Aby zrekompensować niższe wynagrodzenia w Dzienniku Ustaw pod poz. 28 zostało opublikowane rozporządzenie ministra finansów z 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (wokół tego aktu prawnego powstały poważne wątpliwości co do tego, czy jest on zgodny z konstytucją -przyp. red.; pisaliśmy o tym 10 stycznia „Niższa stawka, a mimo to zaliczka na PIT wyższa” - Gazeta Prawna nr 5). Określono w nim nowe rozwiązanie, z którego mogą korzystać osoby zarabiające miesięcznie nie więcej niż 12 800 zł brutto - dotyczy to zarówno pracowników, jak i zleceniobiorców, u których zaliczka na podatek została pobrana w kwocie wyższej niż zaliczka wyliczona na zasadach obowiązujących do 31 grudnia 2021 r.
WAŻNE Firmy muszą szybko wdrożyć rozwiązania informatyczne, które umożliwią im wygenerowanie list płac według zasad obowiązujących w 2021 r. i 2022 r., co umożliwi wybranie dla pracownika korzystniejszego wariantu (oczywiście o ile nie zrezygnuje on z tego rozwiązania).
Księgowość i kadry w związku z tym rozwiązaniem mają podwójną pracę, ponieważ zaliczka na podatek dochodowy ma w takim przypadku być wyliczana podwójnie:
  • według zasad obowiązujących obecnie - brak odliczenia składki zdrowotnej od podatku, wyższa kwota zmniejszająca podatek 425 zł miesięcznie i ulga dla klasy średniej, o ile wynagrodzenie mieści się w przedziale 5710 zł - 11 141 zł;
  • oraz tych, które obowiązywały do końca 2021 r. - odliczenie składki na ubezpieczenie zdrowotne, niższa kwota zmniejszająca podatek 43,76 zł miesięcznie.
Jeśli okaże się, że wyliczenie podatku według zasad z 2021 r. będzie korzystniejsze dla pracownika, to ta właśnie kwota podatku powinna zostać uwzględniona. Tym samym pracownik otrzyma na rękę wyższe wynagrodzenie od razu i nie będzie musiał czekać na wyrównanie w zeznaniu rocznym. [ramka ]

Ramka

Ważne w rozliczeniu rocznym ©℗
W rozporządzeniu ministra finansów z 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jest mowa wyłącznie o przedłużeniu terminu naliczenia zaliczki według nowych zasad wprowadzonych Polskim Ładem. A więc wszystkie wyliczenia podatkowe będą ostatecznie opierały się na metodzie wskazanej w przepisach obowiązujących od 2022 r. Jeśli zatem pracownikowi była pobierana korzystniejsza zaliczka - wyliczana według zasad z 2021 r., a różnica między wyliczeniem na nowych i starych zasadach nie zostanie uwzględniona w późniejszych miesiącach, to na koniec roku może się okazać, że pracownik będzie miał dopłatę podatku.
Ujęcie w księgach
Przyjęte rozwiązanie także zakłada, że zakład pracy, który pobrał już zaliczkę w wysokości wyższej niż ta obliczana według zasad z 2021 r., a nie przekazał jej jeszcze na rachunek urzędu skarbowego, musi tę kwotę niezwłocznie zwrócić pracownikowi. Zdarzenie takie należy ująć w księgach rachunkowych zapisami:
1. LP Naliczenie kwoty do zwrotu:
  • Wn „Rozrachunki z US”,
  • Ma „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń”.
2. Wb wypłata pracownikowi:
  • Wn „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń”,
  • Ma „Rachunek bankowy”.
Oświadczenie
Pracownik (podatnik) może też złożyć pracodawcy (płatnikowi) wniosek o nieprzedłużanie terminów w przekazywaniu zaliczek na podatek, ale tylko pod warunkiem że płatnik wcześniej nie zastosował kwoty zmniejszającej podatek z uwagi na to, że pracownik nie złożył PIT-2. W uproszczeniu chodzi o wniosek pracownika o to, by jego wynagrodzenie rozliczać na nowych zasadach bez zwrotu nadpłaconego podatku. [przykłady 1 i 2]
PRZYKŁAD 1
Bez zwrotu
7 stycznia 2022 r. pani Agnieszka, która zarabia 8 tys. zł brutto, otrzymała wynagrodzenie za grudzień. Wynagrodzenie zostało wyliczone zgodnie z przepisami Polskiego Ładu. Zostały więc zastosowane standardowe koszty uzyskania przychodów, naliczono też ulgę podatkową z tytułu wolnej kwoty (pracownica złożyła bowiem PIT-2) oraz ulgę dla klasy średniej. Podatek za 2022 r. wyniósł 552 zł. Pracodawca w związku ze zmianą wprowadzoną rozporządzeniem zweryfikował wysokość podatku, jaki pracownica zapłaciłaby według starych zasad. Podatek za 2021 r. również wyniósł 552,00 zł, tak więc nie ma konieczności zwracania pracownikowi podatku.
PRZYKŁAD 2
Podwójne obliczenia
7 stycznia 2022 r. pani Monika otrzymała wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę. W związku z nowym rozporządzeniem pracodawca powinien przeliczyć jej wynagrodzenie i sprawdzić wyliczenia podatku. Pracownica otrzymuje 4000 zł brutto. Nie zostało przez nią złożone oświadczenie PIT-2. Korzystniejsze okazały się wyliczenia na podstawie zasad obowiązujących w 2021 r., dlatego pracodawca ma obowiązek zwrotu pracownicy różnicy w zaliczce, tj. kwoty 114 zł (233 zł - 119 zł). Zwrot ten zostanie zaksięgowany następująco:
1. Naliczenie kwoty do zwrotu:
• Wn „Rozrachunki z US” 114 zł,
• Ma „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń” 114 zł.
2. Wb wypłata pracownikowi:
• Wn „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń” 114 zł,
• Ma „Rachunek bankowy” 114 zł.
W sprawozdaniu
Sama zmiana liczenia zaliczki na podatek dochodowy nie wpływa na koszty rachunkowe pracodawcy. Kosztem jest kwota brutto wynagrodzenia oraz oczywiście składki na ubezpieczenie społeczne i fundusze obciążające pracodawcę. Omawiana zmiana może jednak wpłynąć na prezentowanie zobowiązań w bilansie. Kwota zobowiązań z tytułu wynagrodzeń będzie bowiem inna niż kwota zobowiązań z tytułu podatków, ceł i ubezpieczeń społecznych. Różnica wynika właśnie z przesunięcia części kwoty zaliczki dotyczącej wynagrodzeń za grudzień z zobowiązań publicznoprawnych na zobowiązania pracownicze. [przykład 3] W przypadku jednego pracownika nie jest to może kwota istotna, ale jeśli pracodawca zatrudnia kilkaset lub więcej osób, wówczas wartość ta może już być znacząca. [przykład 4] Wprawdzie zarówno wynagrodzenia z tytułu wynagrodzeń, jak i podatkowe są zobowiązaniami krótkoterminowymi i przesuwana kwota nie wpłynie na wskaźniki finansowe wykorzystujące wartość zobowiązań krótkoterminowych, to należy mieć na uwadze, że wzrost zobowiązań pracowniczych w niektórych przypadkach może być niekorzystnie postrzegany przez analityków.
PRZYKŁAD 3
Wynagrodzenie pracownika zostało wypłacone 7 stycznia 2022 r., a 15 stycznia br. pracodawca naliczył wynagrodzenie według nowych zasad i został zobowiązany do zwrotu pracownikowi kwoty 20 zł. Wynagrodzenie to 6000 zł brutto. W bilansie za 2021 r. powinna zostać zwiększona wartość zobowiązań z tytułu wynagrodzeń o 20 zł - z 4298,43 zł do 4318,43 zł. Kwota ta pomniejszy zobowiązania z tytułu podatków, ceł i ubezpieczeń społecznych.
PRZYKŁAD 4
700 pracowników
Pracodawca zatrudnia 700 pracowników. W wyniku sporządzenia dodatkowej listy płac za grudzień 2021 r. ustalono, że pracownikom należy się 38 600 zł zwrotu zaliczek pobranych na podatek dochodowy. Pracodawca w księgach na koncie syntetycznym zaksięguje:
Polski Ład. Możliwy zwrot w sprawie składki zdrowotnej
Polski Ład. Możliwy zwrot w sprawie składki zdrowotnej

Zobacz również
• Wn „Rozrachunki z US” 38 600 zł,
• Ma „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń” 38 600 zł.
W ewidencji analitycznej pracodawca musi wiedzieć, jaką kwotę różnicy ma zwrócić poszczególnym pracownikom.
Dodatkowy problem może się pojawić też w firmach, które ze względu na wewnętrzne regulacje muszą bardzo szybko przygotować swoje sprawozdania finansowe i przekazać je np. spółce matce. Muszą one uzgodnić, czy w związku z zaistniałą sytuacją mają prawo wewnętrznie skorygować takie sprawozdanie i uwzględnić w nim wartość zobowiązań według wytycznych z rozporządzenia z 7 stycznia 2022 r. Otóż jeśli kierownictwo jednostki podejmie decyzję o niezmienianiu sprawozdania finansowego, wówczas dokument ten w omawianym zakresie będzie zawierać błąd. Co więcej, ww. niezgodność w przypadku sprawozdań wewnętrznych zawierających tego typu dane, które jednocześnie należy podać w przygotowanym według prawa bilansowego sprawozdaniu podlegającym publikacji, powinna być zakomunikowana w informacji dodatkowej.