Lockdown na wiosnę, szczególne rozwiązania ustawowe, wprowadzenie jako standardu rozpraw niejawnych, a później rozpraw online (ruszyły na dobre w czerwcu i lipcu) – to wydarzenia, które w dużej mierze odcisnęły piętno na orzecznictwie sądów administracyjnych w 2021 r. Innymi słowy, był to kolejny rok, w którym pandemia COVID-19 rzutowała na rozpatrywanie spraw podatkowych. Te nadzwyczajne okoliczności i rozwiązania mają wpływ również na nasze tegoroczne zestawienie, bo część wyroków trafia do opinii publicznej z opóźnieniem – dopiero gdy zostaną opublikowane pisemne uzasadnienia.
Jak co roku zwracamy uwagę na wyroki, które kształtują linie orzecznicze w sprawie sposobu opodatkowania różnego rodzaju zdarzeń, a także te, które zmieniają dotychczasowe podejście. Liczymy na to, że przygotowany przez nas bilans roku, przegląd najistotniejszych orzeczeń będzie wskazówką dla podatników, przedsiębiorców, a także organów podatkowych. Kładziemy nacisk na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE, uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyroki NSA i wojewódzkich sądów administracyjnych. W 2021 r. zapadł tylko jeden wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie podatkowej.
Przy opisach poszczególnych spraw - tam, gdzie było to możliwe - wskazujemy również linie orzecznicze.
Opr. Łukasz Zalewski
Polska może stosować podatek handlowy
sygn. akt C-562/19 P
WYROK TSUE
z 16 marca 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór sprowadzał się do tego, czy polski podatek od sprzedaży detalicznej narusza prawo europejskie. Polska już w 2019 r. wygrała spór o podatek handlowy w Sądzie Unii Europejskiej (wyrok z 16 maja 2019 r., sygn. T 836/16 i T 624/17). Uznał on, że polskie przepisy są zgodne z unijnymi. Komisja Europejska odwołała się jednak od tego wyroku do Trybunału Sprawiedliwości UE. Zdaniem KE polski podatek stanowi niedozwoloną pomoc dla mniejszych przedsiębiorstw, które nie będą płacić daniny. Obciąży on zasadniczo większe podmioty. W związku z wyrokiem SUE i odwołaniem polski rząd zawiesił pobór podatku od sprzedaży detalicznej do końca 2020 r. Od 1 stycznia 2021 r. wszedł on w życie, gdyż po korzystnej opinii rzecznik generalnej TSUE z 15 października 2020 r. rząd uznał, że prawdopodobnie wyrok TSUE będzie również korzystny. Juliane Kokott oceniła, że polski podatek od sprzedaży detalicznej nie narusza przepisów unijnych o pomocy publicznej. Dotyczy to również progresywnej skali opodatkowania, jaką przewiduje polski podatek handlowy. Rzeczniczka zwróciła uwagę m.in. na to, że progresywne opodatkowanie zakłada również projektowany przez KE podatek od usług cyfrowych.
ROZSTRZYGNIĘCIE
Wyrok TSUE był korzystny dla polskiego rządu. Trybunał orzekł, że poszczególne państwa członkowskie mogą swobodnie wprowadzać podatki sektorowe, a progresywne stawki takich danin, uzależnione od wysokości obrotu, nie oznaczają dyskryminacji największych przedsiębiorców. TSUE wyjaśnił, że państwa członkowskie UE mają swobodę w ustanawianiu systemu opodatkowania, który uznają za najbardziej odpowiedni, pod warunkiem że podatek nie zawiera elementów dyskryminujących. Progresywne stawki, których wysokość jest uzależniona od limitu przychodów, nie są jednak elementem dyskryminującym. Limit przychodów jest dozwolonym wskaźnikiem, pozwalającym na rozróżnienie zdolności płatniczej przedsiębiorstw.
PODSUMOWANIE
Dzięki temu orzeczeniu w pewnym sensie usankcjonowany został podatek od sprzedaży detalicznej w Polsce. Wyrok zakończył czteroletni spór KE z naszym krajem o opodatkowanie sklepów wielkopowierzchniowych. ©℗
Zasady korekty WNT niezgodne z dyrektywą
sygn. akt C-895/19
WYROK TSUE
z 18 marca 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór sprowadzał się do tego, czy organ podatkowy może żądać odsetek, gdy przedsiębiorca z winy dostawcy wykaże VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej: WNT) lub importu usług dopiero po trzech miesiącach. Przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: ustawa o VAT), tj. art. 86 ust. 10b pkt 2-3 i ust. 10i, przewidywały zasadniczo, że podatnik powinien rozliczyć WNT w ciągu trzech miesięcy. Musi mieć jednak fakturę od zagranicznego kontrahenta, a z tym bywają problemy. Polscy podatnicy dostają bowiem faktury od zagranicznych kontrahentów już po upływie trzech miesięcy. Przepisy nakazywały wykazać podatek należny w deklaracji za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z kolei podatek naliczony wykazano w deklaracji bieżącej. Zasadniczo przy WNT podatek należny zeruje się z naliczonym. Jeśli jednak podatek należny i naliczony zostanie wykazany w innych okresach, to może powstać zaległość w VAT, od której trzeba płacić odsetki. Firmy nie zgadzały się z tym, bo przecież nie ponosiły winy za to, że zagraniczny kontrahent przesłał dokument z opóźnieniem. Podatnicy stali na stanowisku, że narusza to zasadę neutralności i proporcjonalności VAT. Skarżyli więc decyzje organów do sądów. WSA w Gliwicach zadał w końcu pytanie prejudycjalne do TSUE.
ROZSTRZYGNIĘCIE
TSUE uznał, że polskie przepisy - przewidujące zasadniczo, że podatnik powinien rozliczyć WNT w ciągu trzech miesięcy - są niezgodne z dyrektywą. To oznacza, że organy podatkowe nie mają prawa żądać odsetek, gdy przedsiębiorca z winy dostawcy wykazał VAT od WNT dopiero po trzech miesiącach.
Trybunał wskazał, że z prawa do odliczenia VAT należy co do zasady skorzystać za okres, w którym to prawo powstało i w którym podatnik jest w posiadaniu faktury. Zasadniczo więc prawo do odliczenia podlega wykonaniu w tym samym okresie, w którym powstało - tzn. w świetle art. 167 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2006 r. L 347, s. 1; ost.zm. Dz.Urz. UE z 2021 r. L 250, s. 1; dalej: dyrektywa VAT) - z chwilą, gdy podatek stał się wymagalny.
Skorzystanie z prawa do odliczenia VAT zależy od tego, czy podatnik spełnił warunki materialne, a nie formalne. Otrzymanie faktury czy złożenie deklaracji podatkowej w trzymiesięcznym terminie to warunki formalne. Zdaniem trybunału państwa członkowskie mogą nakładać grzywny lub kary pieniężne za nieprzestrzeganie formalnych warunków realizacji prawa do odliczenia VAT. Potwierdza to dotychczasowe orzecznictwo trybunału, np. wyroki z 15 września 2016 r. (sygn. C-516/14) i z 2 lipca 2012 r. (sygn. C-284/11). Sankcje nie mogą jednak wykraczać poza to, co jest konieczne dla prawidłowego poboru podatku i zapobiegania oszustwom podatkowym.
PODSUMOWANIE
Wyrok to tryumf podatników po latach sporów. Ministerstwo Finansów stosunkowo szybko zareagowało na niego. Od 7 września br. obowiązuje już ustawa z 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo bankowe (Dz.U. poz. 1626; tzw. SLIM VAT 2), która likwiduje problem odsetek. ©℗
Podatnik może korygować puste faktury, gdy trwa kontrola
sygn. akt C-48/20
WYROK TSUE
z 18 marca 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy fiskus może domagać się podatku na podstawie art. 108 ustawy o VAT, jeżeli jego wykazanie nie wiązało się z oszustwem, lecz wynikało z błędnej wykładni prawa, a odbiorca i tak odliczyłby VAT, gdyby fakturowanie było prawidłowe.
Sprawa dotyczyła spółki - emitenta kart paliwowych. Kupowała ona paliwo, które sprzedawała firmom litewskim. Na stacjach posługiwały się one kartami paliwowymi pozwalającymi na bezgotówkowe tankowanie. Stacje wystawiały faktury na spółkę. Cena paliwa była pomniejszona o rabat. Następnie spółka wystawiała faktury firmom litewskim po zwykłych cenach (bez rabatu). Organy podatkowe uznały, że spółka kredytuje zakup paliwa, więc świadczy usługę finansową zwolnioną z VAT. Musi jednak zapłacić podatek błędnie wykazany na fakturach, natomiast nie ma prawa do odliczenia VAT. Spółka uważała, że działała w dobrej wierze i nie oszukała fiskusa, nie stracił on także na jej działaniach, bo litewscy przewoźnicy i tak odliczyliby podatek, gdyby faktury wystawiały im bezpośrednio stacje paliw.
NSA, do którego trafiła sprawa, zadał pytanie prejudycjalne. Spytał, czy działający w dobrej wierze podatnik musi zapłacić VAT na podstawie art. 108 ustawy o VAT, jeżeli jego działanie nie wiązało się z oszustwem podatkowym, lecz wynikało z błędnej wykładni przepisów przez strony biorące udział w transakcji oraz odbiorca faktury z nienależnie wykazanym VAT miałby prawo zażądać zwrotu tego podatku, jeżeli transakcja zostałaby prawidłowo zafakturowana przez podatnika faktycznie dokonującego dostawy towarów.
NSA zwrócił też uwagę, że Polska nie pozwala korygować podatku w trakcie kontroli lub postępowania podatkowego, tak jak to jest w tej sprawie. Korekty zabrania art. 81b par. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: ordynacja podatkowa).
ROZSTRZYGNIĘCIE
TSUE stanął po stronie podatników. Orzekł, że krajowe przepisy, które w konsekwencji wszczęcia procedury kontroli podatkowej nie zezwalają podatnikowi działającemu w dobrej wierze na korektę faktur z nienależnie wykazanym VAT, mimo że odbiorca tych faktur miałby prawo do zwrotu tego podatku, gdyby transakcje wykazane na tych fakturach zostały należycie rozliczone, są niezgodne z art. 203 dyrektywy VAT.
Trybunał przypomniał, że państwa członkowskie powinny pozwalać na skorygowanie wszystkich bezzasadnie wykazanych podatków na fakturze, jeśli przedsiębiorca wykazał dobrą wiarę, a odbiorca tych faktur miałby prawo do zwrotu podatku, gdyby transakcje wykazane na tych fakturach zostały prawidłowo rozliczone. Przedsiębiorca działający w dobrej wierze ma więc prawo do korekty faktury z nienależnie wykazanym VAT nawet po wszczęciu przez fiskusa postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Prawo do takiej korekty powinno w szczególności dotyczyć sytuacji, gdy spółka, wystawiając faktury, na których nienależnie wykazała VAT, opierała się na utrwalonej praktyce polskich organów podatkowych. Odmowa prawa do takiej korekty narusza zasadę neutralności podatku od wartości dodanej oraz zasadę proporcjonalności.
PODSUMOWANIE
Wyrok powinien mieć duże znaczenie dla firm, które popełniają błędy w rozliczeniach na skutek utrwalonej praktyki organów podatkowych, a jednocześnie nie ma mowy o oszustwie podatkowym.
NSA po wyroku TSUE rozstrzygnął sprawę skarżącej spółki (wyrok z 24 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 1535/17). Sąd kasacyjny uchylił wyrok WSA i decyzję organu podatkowego. Stwierdził, że w świetle orzeczenia TSUE trafne są zarzuty spółki dotyczące naruszenia:
- art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 203 dyrektywy VAT, poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy w sprawie nie doszło do narażenia budżetu państwa na jakiekolwiek uszczuplenie, oraz
- art. 1 ust. 2 dyrektywy VAT, poprzez pominięcie wynikającej z tego przepisu zasady neutralności VAT, z uwagi na niezasadne nałożenie sankcji z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w sytuacji gdy w niniejszej sprawie nie było ryzyka narażenia budżetu państwa na uszczuplenia.
©℗
Pakiet paliwowy niezgodny z dyrektywą
sygn. C-855/19
WYROK TSUE
z 9 września 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór dotyczył art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, który nakazuje przedsiębiorcom sprowadzającym m.in. paliwa silnikowe z innego kraju Unii Europejskiej zapłacić podatek w ciągu pięciu dni od ich sprowadzenia na terytorium Polski. Wątpliwości dotyczyły zgodności pakietu paliwowego, czyli art. 103 ust. 5a ustawy o VAT z art. 69, art. 206 i art. 273 dyrektywy VAT. Ten ostatni przepis zezwala państwom członkowskim na nałożenie wymogów niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym. Warunkiem jest jednak równe traktowanie transakcji krajowych oraz zagranicznych (między państwami unijnymi). NSA, do którego trafił jeden ze sporów, postanowił spytać TSUE, czy pakiet paliwowy nie dyskryminuje towarów wprowadzanych na obszar naszego kraju w porównaniu z tymi, które już znajdują się na terytorium Polski. NSA spytał też, w jaki sposób należy traktować kwoty wpłacane przez podatników jeszcze przed ogólnym terminem powstania obowiązku podatkowego (zasadniczo nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru).
ROZSTRZYGNIĘCIE
Trybunał orzekł, że pakiet paliwowy jest sprzeczny z wymogami dyrektywy. Uznał bowiem, że skoro obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 103 ust. 5a ustawy o VAT powstaje, zanim danina z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stała się wymagalna (art. 69, art. 206 i art. 273 dyrektywy), to oznacza, że narusza to unijne regulacje.
W uzasadnieniu TSUE powołał się na swój wcześniejszy wyrok - z 20 października 1993 r. (sygn. C-10/92). Dotyczył on przepisów włoskich, które nakazywały podatnikom zapłatę przed 20 grudnia zaliczki za cały kwartał kończący się najpóźniej 5 marca następnego roku. TSUE uznał wtedy, że przepisy włoskie są sprzeczne z dyrektywą VAT, bo oznaczają przekształcenie zaliczek w przedpłaty, co jest sprzeczne z zasadą dyrektywy, zgodnie z którą państwa członkowskie wymagają zapłaty VAT jedynie za transakcje dokonane. To oznacza, że państwa członkowskie mogą zgodnie z art. 206 ust. 2 dyrektywy przyspieszać termin zapłaty podatku, który stał się już wymagalny. Analogicznie, skoro polskie przepisy pakietu paliwowego nakazują zapłacić VAT przed datą wymagalności podatku, to są sprzeczne z dyrektywą VAT.
PODSUMOWANIE
Zakwestionowanie pakietu paliwowego ma duże znaczenie dla rynku paliw narażonego na oszustwa. Ministerstwo Finansów niedługo po zapadnięciu wyroku wystąpiło do Komisji Europejskiej o derogację, czyli pozwolenie na czasowe stosowanie przepisów pakietu. Przystąpiło też do konsultacji z Komisją Europejską projektu nowelizacji ustawy o VAT, która ma zasypać lukę po pakiecie paliwowym. O obu działaniach informowaliśmy na bieżąco w DGP. ©℗
VAT od fast foodów może być z 5-proc. stawką
sygn. akt C-703/19
WYROK TSUE
z 22 kwietnia 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór sprowadzał się do tego, kiedy przy sprzedaży gotowych dań można stosować 5-proc. VAT. Sprawa, na kanwie której NSA zadał pytanie, dotyczyła franczyzobiorcy sprzedającego żywność w trzech wariantach: klient mógł kupić jedzenie tylko na wynos, skonsumować je w wyznaczonym miejscu galerii handlowej albo tradycyjnie w lokalu. Firma uważała, że we wszystkich przypadkach sprzedaje gotową żywność objętą 5-proc. stawką VAT. Zdaniem organu podatnik świadczył usługę gastronomiczną z 8-proc. stawką VAT.
Spory dotyczą franczyzobiorców sieci fast foodów, którzy sprzedają gotowe posiłki, lody, kawę itp. We wszystkich sprawach występuje ten sam schemat: podatnicy przez lata rozliczali VAT według stawki 5-proc., co potwierdzały interpretacje indywidualne, jakie uzyskali. Następnie w wyniku kontroli urzędnicy kwestionowali 5-proc. stawkę i żądali dopłaty podatku. Dla urzędników nie miało znaczenia to, czy klient zamawiał żywność i po zakupie wychodził (jadł na zewnątrz), czy też jadł w lokalu. W 2016 r. minister finansów wydał interpretację ogólną (z 24 czerwca 2016 r., sygn. PT1.050.3.2016.156), w której uznał, że do ceny netto gotowych posiłków przeznaczonych do bezpośredniej konsumpcji należy doliczać 8 proc. VAT, a nie 5 proc., bo jest to usługa gastronomiczna. Część przedsiębiorców nie zgodziła się ze zmianą podejścia fiskusa, zwłaszcza że wcześniej uzyskali korzystne dla siebie interpretacje indywidualne. Większość sporów w sądach dotyczy okresu sprzed wydania tej interpretacji, ale franczyzobiorcy nie zgadzają się również ze stanowiskiem ministra.
ROZSTRZYGNIĘCIE
TSUE uznał, że sprzedaż posiłków, która nie wiąże się z ich spożyciem w lokalu, powinna być opodatkowana 5-proc. VAT. Nie jest to bowiem świadczenie usługi gastronomicznej (8 proc. VAT). Jako usługę należy opodatkować jednak sprzedaż posiłku w placówce w sytuacji, gdy klient spożywa posiłek wewnątrz. Jeśli klient kupił danie i zamierza je spożywać poza lokalem, wtedy powinna być stosowana niższa stawka.
PODSUMOWANIE
Wyrok TSUE dał wytyczne dotyczące opodatkowania fast foodów, co potwierdza orzecznictwo krajowych sądów. Teza z orzecznictwa sprowadza się do tego, że jeśli klient kupuje posiłek i spożywa go na zewnątrz, to jest to dostawa towaru objęta 5-proc. stawką VAT. ©℗
Sankcja VAT sprzeczna z dyrektywą
sygn. C-935/19
WYROK TSUE
z 15 kwietnia 2021 r. w sprawie Grupy Warzywnej
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Pytanie prejudycjalne zadał WSA we Wrocławiu, rozpatrując sprawę spółki Grupa Warzywna. Urząd skarbowy skontrolował jej rozliczenia i nałożył na nią 20-proc. sankcję VAT, mimo że firma po kontroli skorygowała deklarację. Budżet państwa na tym więc nie stracił.
W praktyce chodziło o to, że spółka kupiła nieruchomość, która była już zasiedlona (minęło ponad dwa lata od rozpoczęcia jej użytkowania). W akcie notarialnym, dokumentującym nabycie nieruchomości, znalazło się oświadczenie, że cena jest w kwocie brutto, a więc zawiera VAT. Sprzedawca wystawił więc fakturę z wykazaną kwotą podatku. Grupa Warzywna uznała, że ma prawo do odliczenia podatku z faktury. W deklaracji wskazała nadwyżkę VAT oraz wystąpiła o jej zwrot. Urząd Skarbowy skontrolował spółkę i uznał, że błędnie się rozliczyła. Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT dostawa nieruchomości jest bowiem co do zasady w całości zwolniona z VAT, chyba że obie strony transakcji złożą oświadczenie, że zrzekają się zwolnienia. Grupa Warzywna i sprzedawca tego nie zrobili. Oznaczało to, że spółka nie miała prawa do odliczenia VAT. Firma uznała swój błąd i po kontroli skorygowała deklarację VAT. Wykazała w niej znacznie niższą kwotę nadwyżki VAT niż pierwotnie. Naczelnik urzędu skarbowego nałożył na spółkę 20-proc. sankcję za zawyżenie zwrotu podatku. Gdy sprawa dotarła do WSA we Wrocławiu, sąd powziął wątpliwości, czy w takiej sytuacji - gdy podatnik skorygował rozliczenie i nie doszło do uszczuplenia należności budżetu państwa - sankcja może mieć zastosowanie. Przypomnijmy, że sankcja 20-proc. dotyczy sytuacji, gdy podatnik po zakończeniu kontroli podatkowej lub celno-skarbowej skoryguje deklarację i wpłaci do budżetu zaległy VAT lub odda nienależnie pobrany zwrot podatku. Dzięki temu unika wyższej, 30-proc. sankcji.
ROZSTRZYGNIĘCIE
TSUE orzekł, że przepis o dodatkowym zobowiązaniu w VAT (20 proc.) jest niezgodny z dyrektywą VAT w zakresie, w jakim nie rozróżnia sytuacji podatników, którzy popełnili błędy i oszustów. Sankcje nie mogą bowiem wykraczać poza to, co jest niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru podatku i zapobiegania oszustwom podatkowym. Co więcej, aby ocenić, czy dodatkowe zobowiązanie jest zgodne z zasadą proporcjonalności, trzeba brać pod uwagę charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty. Tymczasem w polskiej ustawie o VAT nie ma takiego różnicowania. Sposób ustalania 20-proc. sankcji jest automatyczny i nie daje organom podatkowym możliwości zindywidualizowania sankcji. Trybunał więc uznał, że 20-proc. sankcja jest niezgodna z art. 273 dyrektywy VAT i zasadą proporcjonalności w przypadku, gdy podatnik popełnił błąd w rozliczeniu.
PODSUMOWANIE
Wyrok dotyczył 20-proc. sankcji VAT, ale ten sam mechanizm, a więc automatyczne naliczanie dodatkowego zobowiązania, dotyczy też wszystkich pozostałych sankcji, czyli 15-proc., 30-proc. i 100-proc. O niezgodności tych sankcji z dyrektywą orzeka większość krajowych sądów, ale zdarzają się jednak wyroki niekorzystne (np. WSA w Warszawie z 16 września 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 456/21, nieprawomocny). ©℗
TRYBUNAŁ KONSTYTUCYJNY
Przedsiębiorcy mogą płacić niższy podatek od nieruchomości
sygn. akt SK 39/19
WYROK TK
z 24 lutego 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór sprowadzał się do tego, czy podatek od nieruchomości według najwyższej stawki podatku, właściwej dla działalności gospodarczej, ma płacić przedsiębiorca tylko z tego powodu, że prowadzi biznes. Sprawa dotyczyła osoby fizycznej prowadzącej jednoosobowe przedsiębiorstwo. Mężczyzna posiadał nieruchomości gruntowe oraz posadowione na nich obiekty budowlane sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny przemysłowe. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego podstawowym przeznaczeniem terenu, w obrębie którego znajdują się nieruchomości skarżącego, jest zabudowa produkcyjno-techniczna. Burmistrz ustalił podatek od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów, budowli i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Podatnik uważał, że posiadanie nieruchomości przez osobę prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą nie wystarczy do zakwalifikowania nieruchomości jako związanej z tą działalnością i opodatkowania jej najwyższą stawką. Jeśli nieruchomość jest niewykorzystywana w biznesie, powinna być objęta niższą stawką.
ROZSTRZYGNIĘCIE
Trybunał orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1170; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2290) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. nr 78, poz. 483; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. nr 114, poz. 946). Innymi słowy, nie można nakładać na właściciela gruntu, budynku lub budowli podatku według najwyższej stawki, właściwej dla działalności gospodarczej, tylko z tego powodu, że właściciel jest przedsiębiorcą. Co istotne, wyrok dotyczy zarówno osób fizycznych, jak i osób prawnych, bo jak zwracają uwagę eksperci, w jego sentencji jest odwołanie do przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, bez zawężania do przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną.
PODSUMOWANIE
To ważny wyrok dla przedsiębiorców, właścicieli nieruchomości, którzy nie wykorzystują ich w działalności gospodarczej. W takiej sytuacji zamiast stawki właściwej dla działalności gospodarczej mogą oni płacić podatek według niższej stawki dla tzw. budynków pozostałych lub gruntów pozostałych. ©℗
NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY (uchwały)
Sądy mogą badać przyczyny wszczęcia postępowania z k.k.s.
sygn. akt I FPS 1/21
UCHWAŁA NSA
z 24 maja 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór dotyczył tego, czy sądy administracyjne mogą kontrolować to, czy organ podatkowy wszczął postępowanie karnoskarbowe w celu postawienia zarzutów sprawcy wykroczenia lub przestępstwa skarbowego, czy też jedynie w celu przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 par. 6 pkt 1 ordynacji podatkowej wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe powoduje, że bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu.
Nikt przed uchwałą ani po jej podjęciu nie kwestionuje tego, że organy podatkowe mają prawo wszczynać takie postępowania, jeśli są do tego przesłanki merytoryczne. Problem pojawia się, gdy zachodzi podejrzenie, że fiskusowi zależało nie na wszczęciu samego postępowania karnoskarbowego i znalezieniu sprawców wykroczenia lub przestępstwa skarbowego, a tylko na niedopuszczeniu do przedawnienia, a więc na zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Zdarza się bowiem, że organ wszczyna takie postępowanie, a następnie przez długi okres (nawet i lata) nie podejmuje jakichkolwiek czynności procesowych. Eksperci sprzeciwiają się takim działaniom organów podatkowych od lat, traktując je jako nadużycie. Powstaje wtedy pytanie: czy sądy administracyjne mają prawo badać, w jakim celu faktycznie organ podatkowy wszczął postępowanie karnoskarbowe, a więc czy nie dopuścił się nadużycia.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA uznał w uchwale, że sądy administracyjne mogą kontrolować fiskusa, czy ten nie wszczął postępowania karnego skarbowego wyłącznie po to, by nie dopuścić do przedawnienia zobowiązania podatkowego i tym samym dać sobie więcej czasu na zakończenie postępowania podatkowego. Siedmioosobowy skład NSA stwierdził, że „w świetle przepisów prawa o ustroju sądów administracyjnych i ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena przesłanek zastosowania art. 70 par. 6 pkt 1 w związku z art. 70c ordynacji podatkowej mieści się w zakresie sprawy sądowej”. Oznacza to więc, że sądy mogą badać, czy organ wszczął postępowanie karnoskarbowe jedynie po to, by zawiesić bieg terminu przedawnienia, czy też miał do tego podstawy merytoryczne.
PODSUMOWANIE
To niezwykle ważna uchwała dająca nadzieję podatnikom, że organy podatkowe nie będą wszczynać postępowań z ustawy z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 408; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 694; dalej: k.k.s.) instrumentalnie. Choć nie brak również opinii, że organy nadal będą to robić, tyle że będą musiały podjąć kolejne działania. Nie wystarczy samo wszczęcie postępowania z k.k.s. ©℗
Podatnik decyduje, jak opodatkowuje najem
sygn. akt II FPS 1/21
UCHWAŁA NSA
z 24 maja 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spory dotyczą sytuacji, gdy przedsiębiorca posiada mieszkania lub lokale użytkowe niewprowadzone do ewidencji środków trwałych (albo wycofane z tej ewidencji) i wynajmowane na podstawie umów cywilnoprawnych, a więc poza działalnością gospodarczą.
W orzecznictwie sądów administracyjnych były dwie linie orzecznicze. Zgodnie z pierwszą o tym, czy przychody z najmu mieszkań lub lokali użytkowych powinny być zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2232; dalej: ustawa o PIT) lub najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT), decydują kryteria przedmiotowe, a nie subiektywna ocena podatnika. Innymi słowy sądy uznawały, że kilka wynajmowanych nieruchomości może świadczyć o prowadzeniu działalności gospodarczej, a więc działalności nastawionej na osiągnięcie zysku (zarobkowej), powtarzalnej (ciągłej), prowadzonej na szeroką skalę w sposób zorganizowany. To, czy te nieruchomości są w środkach trwałych firmy czy nie, nie miało znaczenia. Zgodnie z drugą linią orzeczniczą to podatnik decyduje, czy wynajmuje nieruchomości w ramach działalności gospodarczej czy najmu prywatnego. Ustawodawca nie określił bowiem obiektywnych kryteriów, które pozwalałyby rozróżnić, kiedy mamy do czynienia z zarządem majątkiem prywatnym, a kiedy z działalnością gospodarczą.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA uznał, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze można zaliczać bez ograniczeń (nie ma znaczenia liczba nieruchomości) do przychodów z najmu prywatnego, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Innymi słowy o tym, czy wynajmowana nieruchomość należy do majątku osobistego czy firmowego, przesądza sam podatnik.
Jeżeli zatem podatnik: a) nie podejmuje czynności zmierzających do wyraźnego wyodrębnienia przedsiębiorstwa poprzez stworzenie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych mających służyć tej działalności; b) nie buduje struktury organizacyjnej pozwalającej mu na zarządzanie tą wydzieloną częścią majątku; c) nie wypracowuje strategii tej działalności (planów co do jej rozwoju, badania rynku pod kątem potrzeb potencjalnych najemców, dostosowywania składników majątków do tych potrzeb), a jedynie lokuje nadwyżki posiadanych środków (uzyskiwanych z różnych źródeł przychodu) w zakup nieruchomości (w tym także lokali), które następnie wynajmuje; to nie można uznać, że składniki majątkowe związane są z działalnością gospodarczą.
Jeśli zatem podatnik wprowadzi nieruchomość do ewidencji środków trwałych, wtedy wynajem jest w ramach działalności. Jeśli postanowi nie wprowadzać nieruchomości do firmy, ma prawo opodatkowywać ją jako najem prywatny, np. ryczałtem.
PODSUMOWANIE
Uchwała ma znaczenie głównie w odniesieniu do stanu prawnego sprzed 2021 r., bo wtedy najem prywatny mógł być opodatkowany ryczałtem i był on wykluczony, gdy nieruchomość była wynajmowana w ramach działalności gospodarczej. Od 1 stycznia 2021 r. to się zmieniło. A od 2023 r., za sprawą Polskiego Ładu, wynajem będzie musiał być opodatkowany ryczałtem, również w ramach działalności. Ustawodawca zmienił więc kompletnie swoje podejście do opodatkowania najmu. ©℗
Załączniki wysyłane przez ePUAP też trzeba podpisać
Sygn. akt I FPS 2/21
UCHWAŁA NSA
z 6 grudnia 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór sprowadzał się do tego, jakie wymogi trzeba spełnić, przesyłając skargę do sądu przez platformę ePUAP. Spytał o to zwykły skład NSA, który rozpatrywał zażalenie jednego z pełnomocników na postanowienie WSA w Opolu o odrzuceniu skargi w sprawie podatkowej.
Pełnomocnik złożył skargę do WSA za pośrednictwem platformy ePUAP. Podpisał jednak kwalifikowanym podpisem elektronicznym wyłącznie pismo przewodnie. Nie podpisał w ten sposób załączników, w tym skargi złożonej w imieniu podatnika. Uważał, że podpisanie pisma przewodniego wystarczy, bo takie wskazówki daje sama platforma ePUAP.
WSA uznał jednak, że skarga nie została podpisana i w efekcie ją odrzucił.
W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik argumentował, że dysponuje urzędowym poświadczeniem przedłożenia (UPP), z którego wynika, że podpisał całe pismo wraz z załącznikami. Tłumaczył, że postępował zgodnie z zasadami funkcjonowania ePUAP, opisanymi w instrukcjach i podręcznikach dotyczących tej platformy. NSA wskazał, że w orzecznictwie są dwie sprzeczne linie orzecznicze, dlatego zadał pytanie na uchwałę.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA uznał w uchwale, że skargę stanowiącą załącznik do formularza pisma ogólnego podpisanego podpisem zaufanym, które zostało przesłane przez platformę ePUAP, należy uznać za podpisaną jedynie wówczas, gdy została ona odrębnie podpisana podpisem kwalifikowanym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. Innymi słowy pełnomocnik składający dokument przez ePUAP musi podpisać nie tylko pismo przewodnie, ale też załączniki. Zwłaszcza że to właśnie w załączniku zwykle jest skarga do sądu.
PODSUMOWANIE
Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zapadła jednomyślnie, dwaj sędziowie złożyli zdania odrębne. Takie stanowisko NSA utrudni życie pełnomocnikom, bo będą musieli odrębnie podpisywać załączniki wysyłane przez ePUAP. Zasada działania tej platformy jest inna. Zgodnie z instrukcjami wystarczy podpisać pismo przewodnie. NSA niestety uznał, że to nie wystarczy. ©℗
Zamiana pożyczki na udziały z prawem do kosztów
sygn. akt II FPS 2/21
UCHWAŁA NSA
z 14 czerwca 2020 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Uchwała zapadła na kanwie sporu wspólnika spółki z o.o., który udzielił jej pożyczki (700 tys. zł). Pieniądze wpłacił na konto spółki. Rok później objął 4,4 tys. udziałów o wartości 220 tys. zł w zamian za wkład niepieniężny, którym była wierzytelność z tytułu udzielonej wcześniej spółce pożyczki. W wyniku tego zdarzenia podatnik uzyskał przychód podlegający opodatkowaniu (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT). Fiskus uznał, że przychód wyniósł 220 tys. zł i że podatnik musi zapłacić 19 proc. PIT (41 800 zł). Nie zgadzał się na uwzględnienie kosztów uzyskania tego przychodu. Sprawa trafiła ostatecznie do sądu.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA uznał w uchwale, że podatnik, który wnosi wierzytelność pożyczkową do spółki w zamian za udziały lub akcje, ma prawo wykazać koszt równy wartości tej należności. Uchwała potwierdziła więc, że przy objęciu udziałów w spółce w zamian za wierzytelności z tytułu udzielonej tej spółce pożyczki kosztem uzyskania przychodów (z tytułu objęcia tych udziałów) jest wartość odpowiadająca kwocie pożyczki, nie wyższa jednak niż wartość wkładu odpowiadająca wierzytelności z tytułu tej pożyczki. Uchwała dotyczyła jednak stanu prawnego obowiązującego przed 1 stycznia 2015 r. Powinna mieć zastosowanie również do spraw z lat 2015-2019 r., bo nowelizacja, która obowiązuje od 2015 r., niewiele zmieniła w odniesieniu do kosztów wierzytelności własnych, czyli przysługujących podatnikowi z tytułu udzielonej przez niego pożyczki.
NSA w uchwale przypomniał, że skoro ustawa określa przychód, to powinien mu odpowiadać koszt uzyskania. W wyniku konwersji wierzytelności na udziały mamy do czynienia z wkładem o charakterze niepieniężnym. To wywołuje taki skutek, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT mamy do czynienia z przychodem podlegającym opodatkowaniu. Jednocześnie wartość wniesionej do spółki wierzytelności własnej z tytułu pożyczki udzielonej tejże spółce stanowi koszt uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów.
PODSUMOWANIE
Obecnie, od 1 stycznia 2019 r. z przepisów wprost wynika, że podatnik, który wnosi do spółki kapitałowej wierzytelność z tytułu pożyczki (kredytu) udzielonej wcześniej tej samej spółce, ma prawo ująć wartość tej wierzytelności (pożyczkowej) w kosztach uzyskania przychodów. ©℗
Budynek może być budowlą
sygn. akt III FPS 1/21
UCHWAŁA NSA
z 29 września 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór toczył się o kwestię podobną do tej, którą już wcześniej zajmował się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt SK 48/15), a więc czy obiekt budowlany spełniający cechy budynku może być opodatkowany jako budowla.
W sprawie chodziło o silos, a więc zbiornik na zboże, cement, cukier itp. Pytanie na uchwałę nie dotyczyło jednak wyłącznie silosów, bo zostało ono sformułowane szerzej. Skład NSA spytał bowiem, czy obiekt budowlany będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1333; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 784; dalej: prawo budowlane) może być dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. To nieco inne ujęcie problemu niż to, którym zajmował się TK. W praktyce większość ekspertów oczekiwała jednak, że NSA podobnie jak TK uzna, że obiekt budowlany spełniający cechy budynku wskazane w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy opodatkować jako budynek, a więc od powierzchni użytkowej. Eksperci argumentowali, że z punktu widzenia podatkowego, nawet jeśli obiekt został wymieniony w katalogu budowli, a więc w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, ale spełnia kryteria budynku, to powinien być opodatkowany jako budynek.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA uznał w uchwale, że obiekt budowlany będący budowlą wymienioną w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego może być opodatkowany jako budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli spełnia kryteria bycia budynkiem wymienione w tym przepisie, a jego wyróżniającą cechą jest powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
NSA w uzasadnieniu uchwały zwrócił m.in. uwagę, że wyrok TK z 13 grudnia 2017 r. dotyczył obiektu kontenerowego, który nie jest wymieniony w katalogu budowli, a więc w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Co innego silos, czyli elewator lub zbiornik. NSA wskazał, że mają one swoją specyfikę, bo ich podstawowym parametrem technicznym i użytkowym jest przestrzeń lub pojemność, a nie powierzchnia użytkowa. To może powodować, że należy je opodatkować jako budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nawet jeśli posiadają one cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 tej ustawy.
NSA m.in. uzasadnił, że skoro już z samej nazwy „zbiornik” wynika jego funkcja użytkowa, za zasadny należy uznać wniosek, że obiekt budowlany posiadający cechy budynku, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, jest zbiornikiem w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, jeżeli został wytworzony (wzniesiony) dla realizacji takich celów gospodarczych i jednocześnie jego zasadnicze parametry techniczne od samego początku są wyznaczone przez pojemność (przestrzeń), a nie powierzchnię użytkową.
PODSUMOWANIE
Uchwała miała zamknąć wieloletnie spory m.in. o opodatkowanie silosów. Takie były oczekiwania większości ekspertów. Tymczasem otworzyła ona pole do kolejnych sporów i to w szerszym zakresie. Kluczowe w nich będzie to, co jest „wyróżniającą cechą” obiektu, który spełnia wszystkie przesłanki budynku. Jeśli nie jest nią powierzchnia użytkowa, może to być budowla. Problem w tym, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie posługuje się pojęciem „cechy wyróżniającej” nieruchomości.
Dodajmy, że również TK ma zbadać, czy opodatkowanie silosów jako budowli jest zgodne z konstytucją. ©℗
NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY (inne wyroki)
Fiskus musi interpretować przepisy o MDR
sygn. akt I FSK 1703/20
WYROK NSA
z 28 stycznia 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór dotyczył tego, czy przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być przepisy o raportowaniu schematów podatkowych (MDR). O taką interpretację wystąpiła firma, która kupuje od spółki cypryjskiej usługi przewozu morskiego. Wskazała, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Cyprem przewiduje, że wynagrodzenie, jakie polska firma wypłaca za usługi zagranicznego kontrahenta, jest zwolnione z obowiązku pobrania podatku u źródła. Firma chciała wiedzieć, czy będzie musiała złożyć informację o schemacie podatkowym - w związku z tym, że odniesie korzyść podatkową (zwolnienie z poboru podatku, zgodnie z przepisami).
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wydania interpretacji indywidualnej, bo uważał, że przepisy o raportowaniu schematów podatkowych nie są materialnym prawem podatkowych, tylko proceduralnym. Również WSA w Krakowie uznał, że przepisy o raportowaniu schematów podatkowych nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bo są to przepisy procesowe.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA uchylił postanowienie dyrektora KIS i wyrok WSA. Orzekł, że obowiązki prawnopodatkowe wynikające z działu III rozdziału 11a ordynacji podatkowej, tj. związane z tzw. obowiązkiem raportowania schematów podatkowych, objęte są zakresem postępowania interpretacyjnego na podstawie art. 14b i nast. ordynacji podatkowej.
NSA uzasadnił, że rozdział 11a działu III ordynacji to niejednorodny zbiór norm prawnych, wśród których można wskazać zarówno przepisy materialne, jak i procesowe, w tym takie, które są wyłączone z interpretacji na podstawie art. 14b par. 2a ordynacji podatkowej, w szczególności „regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych” (vide np. art. 86h i nast. ordynacji podatkowej). Niemniej zdaniem NSA w zakresie objętym pytaniem interpretacyjnym spółki, tj. zwłaszcza w odniesieniu do obowiązku złożenia informacji o schemacie podatkowym, przepisy te należy uznać za regulacje materialnoprawne podlegające interpretacji przez dyrektora KIS. Sąd wyjaśnił, że przepisy te określają obowiązki o charakterze analitycznym (zwłaszcza art. 86f par. 1 pkt 4-8 ordynacji) i informacyjnym (art. 86b do art. 86e ordynacji), pełniąc w istocie funkcję zbliżoną do informacji składanych w formie zeznań i deklaracji podatkowych.
Ponadto przepisy o MDR zostały zamieszczone w dziale III ordynacji podatkowej (rozdział 11a), który dotyczy zobowiązań podatkowych. Dział ten, mający charakter konstytucyjny z perspektywy systemu prawa podatkowego, odnosi się do ogólnych zagadnień materialnego prawa podatkowego, które wiążą się zwłaszcza z powstawaniem, regulowaniem, wygasaniem zobowiązań podatkowych oraz odpowiedzialnością podatkową za owe zobowiązania. Dlatego MDR-y muszą być przedmiotem interpretacji.
PODSUMOWANIE
Wyrok był precedensowy. Od niego zaczęła się linia orzecznicza sądów korzystna dla podatników, którzy muszą informować o schematach podatkowych. Problem w tym, że przepisy są zawiłe i podatnicy nie wiedzą, jak je interpretować. Orzecznictwo sądów zmusza więc fiskusa, żeby odpowiadał na pytania podatników dotyczące MDR-ów. ©℗
Klauzula nie mogła być stosowana wstecz
sygn. akt II FSK 669-70/19
WYROK NSA
z 25 listopada 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór dotyczył tego, czy do czynności podjętych przez podatnika przed 15 lipca 2016 r. mogła mieć zastosowania klauzula generalna przeciw unikaniu opodatkowania, jeśli korzyści podatkowe w podatku dochodowym wystąpiły po tej dacie.
Chodziło o spółkę, która zarejestrowała znak towarowy. W tym samym roku sprzedała go spółce zależnej z o.o., a ta następnie w 2015 r. przekształciła się w spółkę akcyjną. Zbywca w 2013 r. nie był podatnikiem CIT, a później kolejne przekształcenia nie spowodowały opodatkowania przychodu ze sprzedaży znaków. Obecnie spółka jako właściciel znaków udziela licencji spółkom celowym, które uiszczają opłaty licencyjne z tytułu korzystania z nich. Wszystko to działo się przed 2016 r. W 2018 r. zmieniły się przepisy. Spółka chciała wiedzieć, czy nowelizacja pozbawiła ją prawa do amortyzacji znaków towarowych.
Dyrektor KIS przeanalizował ten i inne wnioski spółki i doszedł do wniosku, że w całości działania spółki są schematem optymalizacyjnym. Organ odnosił się przy tym nie do zmian w 2018 r., a do czynności, jakie spółka podjęła w 2015 r. i latach wcześniejszych. Zwrócił się do szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię, czy do opisanej wyżej sytuacji może mieć zastosowanie klauzula przeciw unikaniu opodatkowania. Szef KAS uznał, że istnieje takie uzasadnione przypuszczenie. W związku z tym dyrektor KIS odmówił wydania interpretacji indywidualnej.
Spółka się z tym nie zgodziła i zaskarżyła decyzję do WSA. Ten zaś uznał, że organ powinien po prostu odpowiedzieć na wskazane we wniosku o wydanie interpretacji pytanie o amortyzację. Sąd uznał, że czynności podejmowane przez spółkę nie mogły być przedmiotem oceny przez organ interpretacyjny pod kątem zastosowania klauzuli generalnej wynikającej z art. 119a ordynacji podatkowej.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA orzekł, że zasadniczo dyrektor KIS może stan faktyczny badać na podstawie kilku wniosków, jakie złożył ten sam podatnik. NSA uznał również, że do zdarzeń, jakie miały miejsce przed 15 lipca 2016 r., a więc przed wejściem w życie klauzuli generalnej przeciw unikaniu opodatkowania (art. 119a ordynacji podatkowej), klauzula nie mogła mieć zastosowania, nawet jeśli korzyści podatkowe wystąpiły po tej dacie.
PODSUMOWANIE
Wyrok jest przełomowy, bo choć od 2016 r. minęło już pięć lat, to nadal toczą się spory o to, czy klauzulę można było stosować do zdarzeń, jakie miały miejsce przed jej wprowadzeniem. Wcześniej NSA nie zajął tak jednoznacznego stanowiska. Wyrok NSA jest korzystnym sygnałem dla podatników, którzy optymalizowali podatki przed 15 lipca 2016 r., lecz korzyści podatkowe uzyskiwali po tej dacie, a nawet uzyskują do dziś. ©℗
WOJEWÓDZKIE SĄDY ADMINISTRACYJNE
Fit-outy można rozliczać w czasie
sygn. akt III SA/Wa 260/21, nieprawomocny
WYROK WSA W WARSZAWIE
z 15 września 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Chodziło o spółkę, która zajmuje się najmem powierzchni biurowej. Umowy zawiera na kilka lat i zgodnie z nimi m.in. aranżuje wnętrza pod potrzeby konkretnych najemców (np. wykańcza ściany w kolorystyce nawiązującej do logo najemcy). Są to tzw. fit-outy, czyli wydatki na prace adaptacyjne w nieruchomościach dostosowujące pomieszczenia do wymagań najemcy. Dla celów bilansowych są to koszty operacyjne rozliczane proporcjonalnie do czasu obowiązywania danej umowy najmu. Spółka chciała w ten sam sposób rozliczać je dla celów podatkowych.
Spór koncentrował się na tym, czy ww. koszty należy rozliczyć jednorazowo - w dacie poniesienia, czy proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą (zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105: dalej: ustawa o CIT). Organ uznał, że jednorazowo, bo są one związane z samym zawarciem umowy najmu, a nie z okresem, na jaki jest ona zawierana.
ROZSTRZYGNIĘCIE
Wydatki związane z komercjalizacją powierzchni najmu w budynkach można rozliczać w kosztach w czasie - orzekł WSA. Zgodził się ze spółką, że zdanie drugie w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT jest normą niezależną od zdania pierwszego w tym przepisie.
Sąd wyjaśnił, że wykonanie prac adaptacyjnych warunkuje zawarcie umowy najmu. Nie można jednak uznać, że wydatek ten nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Owszem, wydatek ten - na wykonanie wskazanych prac adaptacyjnych - warunkuje zawarcie umowy najmu, jednak zawarcie tej umowy nie stanowi celu samego w sobie. Potwierdza to również fakt, że koszt prac adaptacyjnych przekracza wielokrotnie należny miesięczny czynsz. Trudno zatem przyjmować - stwierdził sąd - że celem poniesienia takich wydatków jest tylko zawarcie umowy najmu. Ten cel jest dużo szerszy, gdyż uwzględnia osiąganie przychodów z najmu w perspektywie długoterminowej (w praktyce umowy najmu są najczęściej zawierane na okresy pomiędzy 5 a 10 lat). Oczywiste jest, że spółka (jako wynajmujący) nie zgodziłaby się na wykonanie na własny koszt danych prac, jeżeli nie miałaby na uwadze długości okresu, na jaki jest zawierana dana umowa najmu, i tym samym zakładanych wpływów z tytułu czynszu w takiej perspektywie czasowej.
Sporny koszt dotyczy zatem okresu przekraczającego rok podatkowy, co oznacza, że zdefiniowany na wstępie warunek pierwszy możliwości zastosowania art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT został spełniony. Zdaniem WSA spełniony jest też drugi warunek z art. 15 ust. 4d zdanie drugie, a więc brak możliwości określenia, jaka część kosztów (wydatków) dotyczy danego roku podatkowego.
Wydatki na tzw. fit-outy wtórne, nieobjęte odsprzedażą nakładów, stanowią koszty uzyskania przychodów i trzeba je rozliczać proporcjonalnie do długości okresu obowiązywania danej umowy najmu.
PODSUMOWANIE
W podobnych sprawach są dwie linie orzecznicze, obie korzystne. Każdą z nich trzeba jednak stosować do odmiennych stanów faktycznych. ©℗
Dywidendy z zagranicznej fundacji można odjąć od CFC
sygn. akt II FSK 2904/20, II FSK 2905/20
WYROKI NSA
z 5 października 2021 r.
O CO TOCZYŁ SIĘ SPÓR
Spór dotyczył wykładni przepisów dotyczących podstawy opodatkowania dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej (CFC) będącej zagraniczną fundacją rodzinną. Sprowadzał się do tego, czy świadczenia spełniane przez tę fundację na rzecz jej fundatora i zarazem beneficjenta fundacji mogą być uznane za dywidendę w rozumieniu art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o PIT i czy można o nią pomniejszyć podstawę opodatkowania zagranicznej jednostki kontrolowanej.
Wniosek o interpretację dotyczącą tych kwestii złożyli brat i siostra posiadający udziały i akcje w polskich spółkach kapitałowych, nieruchomości, udziały w nieruchomościach oraz inne aktywa. Wskazali, że udziały i akcje posiadane w tych spółkach przez brata i siostrę, i ich rodziców, bezpośrednio i pośrednio, dają tym osobom łącznie kontrolę nad poszczególnymi spółkami. Brat chciał zaplanować skuteczną sukcesję - tak, aby po jego śmierci lub rodziców, lub siostry, kontrola nad grupą kapitałową pozostała w rękach kolejnego pokolenia rodziny. Z tego powodu członkowie rodziny rozważali utworzenie fundacji rodzinnej z siedzibą w Liechtensteinie i przeniesienie do niej aktywów. W Polsce takiej możliwości nie ma, bo wciąż trwają prace nad polską fundacją rodzinną.
ROZSTRZYGNIĘCIE
NSA orzekł, że w pojęciu dywidendy użytym w art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o PIT mieści się również świadczenie pieniężne lub niepieniężne otrzymane przez założyciela (fundatora) od fundacji będącej zagraniczną jednostką kontrolowaną. Przyjęcie, że dywidenda obejmuje jedynie wypłaty z zysku dokonywane przez spółki kapitałowe, prowadziłoby do rezultatów niemożliwych do zaakceptowania, tj. podwójnego (w sensie prawnym) opodatkowania spornych świadczeń w przypadku podatnika osiągającego przychody z działalności zagranicznej jednostki kontrolowanej będącej fundacją. Przyjęty przez polskiego ustawodawcę środek, mający zapobiegać erozji podstawy opodatkowania w podatku dochodowym, byłby zatem nieproporcjonalny (zbyt restrykcyjny) dla realizacji założonego celu. Ponadto w ten sposób ustawodawca różnicowałby, bez przekonującego uzasadnienia ochroną interesów fiskalnych państwa, sytuację podatników osiągających przychody z działalności zagranicznej jednostki kontrolowanej - w zależności od formy prawnej tej jednostki.
Innymi słowy NSA orzekł, że kwoty przekazywane polskim beneficjentom przez zagraniczną fundację rodzinną należy traktować jako dywidendę, a więc może być ona odliczona od podstawy opodatkowania dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej.
PODSUMOWANIE
To ważny wyrok dla osób, które chcą założyć fundacje rodzinne za granicą i wnieść do nich posiadany majątek, z którego będą korzystać określeni przez fundatora beneficjenci. Tego samego dnia - 5 października 2021 r. - zapadły jeszcze dwa kolejne wyroki NSA (sygn. akt II FSK 207/21 oraz II FSK 208/21) dotyczące tego zagadnienia. ©℗
