Sprzedaż budowli, a następnie jej leasing zwrotny, pozwalający dalej użytkować tę samą budowlę, dają podstawę do zastosowania klauzuli generalnej, nawet jeśli czynności te były podjęte przed jej wejściem w życie, ale korzyści są osiągane po wejściu w życie.

Tak stwierdziła w sześciu swoich opiniach Rada do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania. Wszystkie dotyczą tej samej spółki i tego samego stanu faktycznego oraz prawnego.
W sumie chodziło o infrastrukturę położoną na terenie wielu gmin w całym kraju, ale tylko sześciu prezydentów miast (działających jako organy podatkowe) podważyło skutki podatkowe transakcji. Złożyli oni w sumie sześć wniosków do szefa Krajowej Administracji Skarbowej o wszczęcie postępowania „klauzulowego”.
Sprzedaż i leasing zwrotny
Chodziło o spółkę telekomunikacyjną, która w 2009 r. sprzedała za kilka miliardów złotych infrastrukturę telekomunikacyjną (budowlę), a następnie wzięła ją od nabywcy w leasing zwrotny.
Sprzedaż miała wymierne skutki w podatku od nieruchomości. Spółka przestała bowiem być właścicielem, a więc również podatnikiem. Stał się nim nabywca, który następnie oddał spółce infrastrukturę do używania. W efekcie doszło do obniżenia podstawy opodatkowania tej budowli, bo nabywca zaczął płacić o ponad połowę mniej podatku niż sprzedawca. Na terenie sześciu miast było to kilkadziesiąt milionów złotych rocznie mniej. W skali kraju (bo spółka działa na terenie całej Polski) oszczędność sięgała kilku miliardów złotych.
Efekt podatkowy
Skąd taka obniżka podatku? Otóż w przypadku budowli (którą jest np. infrastruktura telekomunikacyjna) podstawę opodatkowania ustala się według wartości początkowej przyjmowanej do celów podatku dochodowego. W praktyce, mimo że budowle zużywają się i tracą na wartości, to podatek od nieruchomości tego nie odzwierciedla. Firmy muszą go płacić według wartości początkowej, historycznej, zwykle wyższej. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie przewiduje bowiem aktualizowania co roku wartości budowli i podstawy jej opodatkowania.
Co innego, gdy budowlę się sprzeda. Wtedy nabywca przyjmuje jako podstawę opodatkowana wartość z dnia nabycia, a więc zwykle już niższą. Tak stało się również w tej sprawie.
Obligacje na zapłatę
Co więcej, w tym samym dniu, w którym strony podpisały umowę sprzedaży i leasingu zwrotnego, zawarły one również program emisji obligacji. Pieniądze z niej miały pozwolić nabywcy na zakup infrastruktury telekomunikacyjnej oraz podatku od nieruchomości w kolejnych miesiącach i latach. W praktyce po emisji obligacji doszło do wzajemnych potrąceń wierzytelności, a jedna spółka przelała drugiej… kilka groszy.
W 2016 r. oba podmioty połączyły się w ten sposób, że na spółkę zostały przeniesione wszystkie aktywa i zobowiązania nabywcy.
Prezydenci miast, którzy złożyli wnioski do szefa KAS, uważali, że celem wszystkich tych działań było uniknięcie opodatkowania i szef KAS powinien wydać w tej sprawie decyzje o zastosowaniu klauzuli generalnej, na podstawie art. 119a ordynacji podatkowej. Szef KAS faktycznie to zrobił, ale spółka odwołała się. Wniosła o to, by szef KAS zasięgnął opinii Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania.
Linia obrony
Spółka argumentowała, że przeprowadziła sprzedaż i leasing zwrotny nie w celach podatkowych, ale po to, by uniknąć nałożenia na nią przez prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej innych obowiązków. Z art. 44 prawa telekomunikacyjnego (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 576) wynika bowiem, że prezes URE może je nałożyć na operatorów o znaczącej pozycji rynkowej. Spółka twierdziła, że dzięki wydzieleniu i sprzedaży infrastruktury uniknęła uznania jej za takiego operatora.
Dodała też, że jej działania były zgodne z ówczesnym trendem rynkowym, polegającym na wydzielaniu infrastruktury telekomunikacyjnej i racjonalizacji w ten sposób wydatków.
Podniosła również argument, że klauzula nie może działać wstecz. Zaczęła ona bowiem obowiązywać w połowie 2016 r., a transakcja zbycia została przeprowadzona w 2009 r.
Chodziło głównie o podatki
W sześciu uchwałach rada uznała, że są podstawy do zastosowania klauzuli. Nie miała wątpliwości, że sprzedaż i leasing zwrotny budowli przyniosły korzyść podatkową, o której mowa w art. 119e ordynacji.
Rada zwróciła uwagę, że wszystkie czynności między spółkami (sprzedaż, leasing zwrotny i program emisji obligacji) zostały przeprowadzone jednego dnia, a pieniądze z emisji obligacji pozwoliły nabywcy zapłacić za nabycie infrastruktury.
Inne cele więc, poza podatkowymi, nie miały istotnego znaczenia – stwierdziła rada. Przyznała, że było ryzyko, iż prezes UKE może nałożyć na spółkę szczególne obowiązki wynikające z ówczesnych przepisów, ale – jak wskazała – nie było sankcji za niewykonanie tych obowiązków.
Zdaniem rady celem spółki nie była również racjonalizacja kosztów, bo mimo sprzedaży nadal ponosiła ona te same koszty związane z utrzymaniem infrastruktury.
Głównym celem było więc osiągnięcie korzyści podatkowej, a pozostałe cele ekonomiczne i gospodarcze były nieistotne.
Działanie było sztuczne
W ocenie rady wszystkie podjęte czynności (sprzedaż, leasing zwrotny, program emisji obligacji, wzajemne potrącenie wierzytelności, połączenie spółek) były działaniami sztucznymi. Już w dniu zawarcia sprzedaży infrastruktury zawarto umowę programu emisji obligacji, a więc z góry założono, że obie strony skompensują wzajemne zobowiązania finansowe i nie trzeba będzie przelewać pieniędzy. „Symboliczne jest, że po dokonaniu potrąceń wierzytelności opiewających na kilka miliardów złotych, strona zobowiązana była do zapłaty nabywcy kwotę kilku groszy” – podkreśliła rada w swojej opinii.
Jej zdaniem na sztuczny sposób działania wskazuje chronologia podejmowanych działań, ich wzajemne powiązania oraz oderwanie od typowych rezultatów oczekiwanych w związku z poszczególnymi czynnościami.
Typowym celem zawierania umowy leasingu zwrotnego jest bowiem poprawa płynności finansowej przedsiębiorstwa, a celem emisji obligacji – pozyskanie środków na inwestycje. Skoro sprzedaż, leasing zwrotny i emisja obligacji były podjęte jednego dnia, to chodziło raczej o wykreowanie wzajemnych wierzytelności finansowych, które w kolejnych dniach można było wzajemnie potrącić – stwierdziła rada.
Bez obawy o retroaktywność
Rada nie znalazła też powodu, aby uznać, że klauzula ta nie mogła jeszcze zadziałać, bo sprzedaż, leasing zwrotny i program emisji obligacji zostały przeprowadzone w styczniu 2009 r., a więc na kilka lat przed wejściem w życie klauzuli.
Rada wskazała, że klauzula ma zastosowanie do korzyści podatkowych uzyskanych, począwszy od 15 lipca 2016 r. Powołała się tu m.in. na prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 8 czerwca 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 2354/17), z którego wynika, że nawet jeżeli czynności zostały podjęte przed wejściem w życie klauzuli, ale sama korzyść podatkowa wystąpiła po jej wejściu w życie, to klauzula ma zastosowanie.
Uchwały nr 4-9/2021 Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania z 22 lipca 2021 r.