Pracownicy uzyskujący przychody z pracy uwzględniają koszty w swoich rozliczeniach głównie w formie zryczałtowanej. Wysokość kosztów będzie zależała od liczby miesięcy w roku, w których pracownik osiągnął przychód.

Za pracownika w rozumieniu ustawy o PIT uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.
Przychodami pracownika są otrzymane lub postawione do jego dyspozycji w roku pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekroczą sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Ustawowe ryczałty
Ustawodawca koszty uzyskania przychodów przy umowach o pracę określił w sposób zryczałtowany. Koszty te w kolejnych latach podatkowych, począwszy od 2007 roku, są podnoszone. Faktycznie dotyczy to jednak tylko lat 2007-2008. Koszty w 2009 roku (patrz tabela) będą takie same jak w 2008 roku. To konsekwencja wprowadzenia od 1 stycznia 2009 r. dwustopniowej skali PIT.
Zryczałtowane pracownicze koszty uzyskania przychodów mają zastosowanie tylko wtedy, gdy pracownik uzyskał przychód ze stosunku pracy. Koszty te mogą uwzględnić pracownicy zatrudnieni w niepełnym wymiarze etatowym czy przebywający na urlopie wypoczynkowym. Jednak wysokość kosztów, jakie będzie można uwzględnić w rocznym zeznaniu podatkowym, będzie uzależniona od liczby przepracowanych w danym roku podatkowym miesięcy. Przykładowo, jeśli pracownik był zatrudniony na umowę o pracę w styczniu, lutym i marcu, oraz w listopadzie i grudniu 2007 roku, to w rozliczeniu za 2007 rok uwzględni koszty podatkowe tylko za tych pięć miesięcy.
Nie można też zapominać, że koszty związane są zawsze z konkretnym źródłem przychodu i nie mogą pomniejszać przychodu uzyskanego z innego źródła - podkreślił NSA w wyroku z 6 grudnia 2006 r. (sygn. akt I FSK 349/06; niepublikowany).
PRZYKŁAD: DOJAZD DO MIEJSCA PRACY
Podatnik mieszka w Radomiu. Co dzień dojeżdża do pracy w Warszawie. Chciałby w rozliczeniu rocznym uwzględniać wyższe koszty uzyskania przychodów. Nie wie jednak, czy pracodawca zgodzi się na to.
Zakład pracy może odliczyć podwyższone koszty tylko temu pracownikowi, który złoży oświadczenie, że jego miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy. Pracownikowi, który złożył oświadczenie, zakład pracy jest zobowiązany uwzględnić podwyższone koszty bez względu na: środek lokomocji, jakim pracownik dojeżdża do pracy; odległość pomiędzy miejscowością, w której zamieszkuje pracownik a miejscowością, w której znajduje się zakład pracy; liczbę dni dojazdów do pracy; wymiar czasu pracy.
Podwyższonych kosztów nie uwzględnia się tylko temu pracownikowi, który otrzymuje dodatek za rozłąkę.
Jeżeli przysługujące pracownikowi roczne zryczałtowane koszty będą niższe od wydatków faktycznie poniesionych przez niego na dojazdy do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku, koszty te mogą być przyjęte w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, ale tylko wówczas, gdy pracownik udokumentuje te wydatki wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.
Ważne!
Przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem
Wysokość odliczenia
Zgodnie z przepisami ustawy o PIT koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej w 2007 roku:
  • wynoszą 108 zł 50 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1302 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,
  • nie mogą przekroczyć łącznie 1953 zł 23 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,
  • wynoszą 135 zł 63 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1627 zł 56 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę,
  • nie mogą przekroczyć łącznie 2441 zł 54 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.
W sytuacji gdy wymienione koszty są niższe od wydatków na dojazd do zakładu pracy lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku (zeznaniu podatkowym) koszty te mogą być przyjęte w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.
Kilka etatów
Problem z rozliczaniem kosztów przy uzyskiwaniu dochodów z pracy może pojawić się, gdy pracownik jest w kilku stosunkach pracy. Taką sytuacją zajmowało się już Ministerstwo Finansów. W piśmie z 24 marca 1995 r. (nr PO 5/9-0261/95) resort wyjaśnił, że pracownika, który zawarł z jednym (tym samym) zakładem pracy dwie lub więcej umów o pracę, łączy z tym zakładem kilka stosunków pracy, w ramach których przysługują odrębnie: urlopy z każdego stosunku pracy, prawo do uzyskania świadectwa pracy, a także mogą przysługiwać odrębne świadczenia, takie jak np. dodatki stażowe, odprawy emerytalne - co oznacza, że zawarcie każdej umowy traktowane jest jako odrębny stosunek pracy traktowany na równi z umowami zawartymi z różnymi zakładami pracy.
W konsekwencji dla celów ustalenia pracowniczych kosztów uzyskania przychodów należy przyjąć, że z każdej odrębnie zawartej umowy o pracę przysługują koszty uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one zawarte z jednym czy kilkoma zakładami pracy.
W praktyce mogą zdarzyć się też inne sytuacje. Przykładowo, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy (stosunku służbowego) sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z umowy o pracę (angażu) powinno jednak wynikać, jaka część tego wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50 proc. - wyjaśnił NSA w wyroku z 22 lutego 2001 r. (sygn. akt SA/Sz 1966/99; niepublikowany).
PRZYKŁAD: DIETY ZA PODRÓŻ SŁUŻBOWĄ
Podatnik prowadzi działalność gospodarczą. Wspólnicy spółki i zatrudnieni pracownicy wykonują pracę kierowców. Czy istnieje możliwość zaliczenia do kosztów wartości diet wypłaconych wspólnikom spółki jawnej oraz jej pracownikom wykonującym pracę kierowcy?
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Zatem ustawodawca dopuszcza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących do wysokości limitu. W konsekwencji możliwe jest prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych, do wysokości diet określonych dla pracowników przysługuje wszystkim osobom prowadzącym działalność gospodarczą, a więc także przedsiębiorcom prowadzącym działalność.
PRZYKŁAD: ZWROT KOSZTÓW ZA PRZENIESIENIE SŁUŻBOWE
Spółka oddelegowuje pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę do pracy w innej miejscowości. Oddelegowanie ma charakter czasowy. W związku z tym spółka zwraca pracownikom koszty przeniesienia. Czy zwrot kosztów jest zwolniony z pit?
Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200 proc. wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Pojęcia podróż służbowa i polecenie służbowe występują w kodeksie pracy, zaś przeniesienie służbowe nie. Gdyby wolą ustawodawcy było objęcie analogicznym zwolnieniem nie tylko przychodów ze stosunku służbowego, ale również przychodów ze stosunku pracy, to wskazałby, że dotyczy ono także kwot otrzymanych w związku ze zmianą miejsca pracy. Zwrot wspomnianych kosztów nie będzie zwolniony z PIT i na spółce ciążą obowiązki płatnika dla podmiotów wypłacających świadczenia ze stosunku pracy.
EWA MATYSZEWSKA
ewa.matyszewska@infor.pl
Podstawa prawna
■ Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).
Koszty uzyskania przychodu dla 2008 i 2009 roku / DGP