Jedną z trzech okoliczności, które mogą podatnikowi ułatwić udowodnienie, iż osiąga on przychody z działalności gospodarczej, a nie działalności wykonywanej osobiście lub z pracy, jest wykazanie, że ponosi on część odpowiedzialności wobec osób trzecich, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, za rezultat oraz wykonywanie czynności stanowiących treść umowy.
Na szczęście dla podatników, którzy zdecydowali się na samozatrudnienie i rozliczają je jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zaostrzając kryteria, które trzeba spełnić, by móc kwalifikować przychody do takiego źródła przychodów, ustawodawca określił, iż dyskwalifikująca jest okoliczność, w której wszelką odpowiedzialność wobec osób trzecich, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, za ich rezultat oraz wykonywanie ponosi zlecający wykonanie tych czynności. Ponosi wszelką odpowiedzialność, co oznacza, że jeżeli tylko zleceniodawca ze zleceniobiorcą podzieli się choćby tylko częścią tej odpowiedzialności, nie będzie podstaw do zakwestionowana, że przychody, które zleceniodawca uzyskuje na podstawie takiej umowy, mogą być rozliczane jak każde inne pochodzące z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Praktycznie oznacza to, że w umowach określających zasady współpracy między podmiotem zlecającym wykonanie określonych prac a osobą działającą w ramach samozatrudnienia należy nie tylko zapisać, że odpowiedzialność za rezultat tej działalności oraz w ogóle za wykonywanie umowy ponoszą obie jej strony, ale dla pewności wyartykułować, kiedy i w jakich okolicznościach zleceniobiorca ponosi odpowiedzialność za swoje działania oraz ich rezultat (produkt, czyli towar lub usługę).
Druga okoliczność dotyczy uregulowania w umowie w sposób właściwy kwestii miejsca wykonywania zleconych czynności i nadzoru nad nimi. Jeśli osoba kwalifikująca przychody z umów zawartych przez siebie z innym przedsiębiorcą kwalifikuje je jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a treść umowy i wszelkie okoliczności wskazują, że to zleceniodawca ponosi ryzyko gospodarcze oraz pełną odpowiedzialność za wykonywanie zlecenia i jego rezultat, to podatnik musi udowodnić, iż nie zachodzi trzecia okoliczność: prace są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.
Aby jednak mieć spokój z fiskusem, nie wystarczy porozumienie, mocą którego świadczy się usługi w ramach samozatrudnienia, zatytułować: umowa o współpracy gospodarczej, umowa gospodarcza itp. Zarówno warunki tej umowy, jak i faktyczne okoliczności, w których jest ona realizowana, muszą wskazywać, że od stosunku opartego na kodeksowej umowie o pracę relacje te różnią przynajmniej jeden z trzech zasadniczych elementów. Poza kwestią ryzyka gospodarczego oraz odpowiedzialności wobec osób trzecich są to okoliczności stwarzające scenerię, w jakiej odbywa się ta współpraca: miejsce działalności, sposób sprawowania nadzoru nad zleceniobiorcą oraz czas wykonywania zlecenia. Gdy o wszystkich tych kwestiach zleceniodawca decyduje na warunkach identycznych jak w stosunku do osób, względem których jest pracodawcą, to jest to argument przemawiający za tym, że samozatrudniony nie powinien rozliczać się z fiskusem jak przedsiębiorca. Oczywiście, by być pozbawionym całkowicie prawa do rozliczania się na zasadzie działalności gospodarczej, musiałby jednocześnie nie spełniać dwóch pozostałych warunków (ryzyka i odpowiedzialności).
Trzecia okoliczność dotyczy ryzyka gospodarczego. Jeśli z charakteru stosunku łączącego przedsiębiorcę ze zleceniodawcą wynika w sposób jednoznaczny, iż samozatrudniony wykonuje pracę w siedzibie potencjalnego pracodawcy i pod jego nadzorem, musi on wziąć na siebie ryzyko gospodarcze, by dowieść, iż jest to umowa między przedsiębiorcami, a nie pracodawcą i pracownikiem. W tym celu trzeba wykazać, że sposób zarobkowania jest działalnością prowadzoną we własnym imieniu w sposób ciągły i zorganizowany, ale jednocześnie usługi wykonywane w ramach umowy zawartej między np. byłym pracodawcą i byłym pracownikiem a obecnym przedsiębiorcą są wykonywane na ryzyko gospodarcze przedsiębiorcy byłego pracownika.
Trzeba przy tym pamiętać, że nie wystarczy w samej tylko umowie zapisać odpowiednich klauzul. Podczas czynności wyjaśniających prowadzonych przez służby skarbowe podatnik będzie musiał dowieść, że ponosi ryzyko gospodarcze związane z wykonywanym zleceniem. W przeciwnym przypadku fiskus uzna, że sporne przepisy umowy zostały zawarte w celu obejścia prawa podatkowego.
Szczególną uwagę na tę kwestie powinny zwrócić osoby, które, decydując się na bycie przedsiębiorcą, skorzystają z prawa do opodatkowania według zasad art. 30c ustawy PIT, a więc podatku w stałej wysokości 19 proc. Tak naprawdę bowiem powodem zaostrzenia kryteriów, które trzeba spełniać, by osiągane przychody kwalifikowane były do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, jest intencja fiskusa do ograniczenia kręgu osób o wysokich dochodach ze stosunku pracy, dla których podatek 19-procentowy jest kuszącą alternatywą dla wariantu opodatkowania części dochodów pracowniczych według dwóch wyższych stawek skali podatkowej 30 i 40 proc.
Na szczęście nie jest wymagane, aby całe ryzyko gospodarcze spoczywało po stronie osoby, która chce uchodzić za przedsiębiorcę. O ile w przypadku działalności o charakterze produkcyjnym (np. dostarczania półproduktów) nie byłoby to nadto skomplikowane, o tyle w usługach jest do zrealizowania dość trudne. Typowa bowiem jest sytuacja, w której usługę finalną sprzedaje zleceniodawca, a zleceniobiorca (osoba korzystająca z samozatrudnienia) tylko się do niej dokłada. W związku z tym, by utrudnić zakwestionowanie klauzul o odpowiedzialności gospodarczej, najlepiej zredagować je w umowie tak, by z ich treści wynikało, że ryzyko gospodarcze za produkt finalny obciąża i zleceniodawcę, i samozatrudnionego.
ZBIGNIEW BISKUPSKI, EDYTA DOBROWOLSKA