Osoby wynajmujące mieszkania i opodatkowujące transakcje ryczałtem wg stawki 8,5 proc. mogą mieć kłopoty. Niektórzy urzędnicy uważają, że takie wpływy należy traktować jak działalność gospodarczą.
Zdaniem organów najem prowadzony we własnym imieniu w celach zarobkowych (bez względu na rzeczywisty rezultat) oraz w sposób zorganizowany i ciągły staje się automatycznie działalnością gospodarczą, gdyż wypełnia elementy definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361).
Takie podejście wyklucza zaś korzystanie ze zryczałtowanego opodatkowania. Tak stwierdzono w interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 stycznia 2011 r., nr ITPB1/415-991/10/AK, wedle której o zorganizowanym charakterze najmu świadczy konieczność pozyskiwania klienta poprzez udostępnianie informacji o posiadanych lokalach czy podejmowanie środków umożliwiających realizację przedmiotu umowy. Podobny pogląd zaprezentował WSA w Bydgoszczy w wyroku z 5 października 2010 r., I SA/Bd 709/10.
Organy wskazują, że zastosowanie znajduje art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody z działalności gospodarczej uznaje się przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
W konsekwencji do takich przychodów nie ma zastosowania ustawa ryczałtowa, której nie stosuje się do przychodów z tytułu umów najmu, jeśli są one zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jasna wykładnia językowa

Pogląd, wedle którego najem może przekształcić się w działalność gospodarczą jest nietrafny. Przepisy ustawy o PIT oraz ustawy ryczałtowej przewidują dla najmu i działalności gospodarczej odrębne zasady opodatkowania. Od powyższego istnieją pewne wyjątki, które jednak trzeba interpretować ściśle. Zgodnie z art. 10 pkt 6 ustawy o PIT do przychodów z najmu nie zaliczamy wpływów uzyskanych wskutek oddania do korzystania składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Powyższa zasada znajduje rozwinięcie w treści art. 14 ust. 2 pkt 11.
Obydwa przepisy odwołują się do związku składników majątku z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że musi on istnieć przed wynajęciem. Z kolei z art. 1 pkt 2 ustawy ryczałtowej wynika, że ryczałtu nie stosuje się do przychodów z umów, które są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podsumowując – wykładnia językowa wyłącza stosowanie ryczałtu tylko wtedy, gdy działalność gospodarcza istniała przed zawarciem umowy najmu. Sugerowane przekształcenie w działalność gospodarczą nie zostało uregulowane przepisami prawa.
O tym, że aktywność podatnika mająca charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły nie musi automatycznie stanowić działalności gospodarczej, wprost świadczy ostatnie zdanie art. 5a pkt 6. Według niego przychody z działalności mającej wskazane wyżej cechy będą opodatkowane jak działalność gospodarcza, o ile nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9. Tym samym stwierdzić należy, że poglądy organów oparte są na błędnej przesłance, wedle której wypełnienie znamion przewidzianych w omawianym przepisie automatycznie powoduje, że uzyskane przychody muszą być opodatkowane wedle reguł przewidzianych dla działalności gospodarczej.



Urzędnik czy ustawa

Przytoczone stanowisko organów powoduje, że sposób opodatkowania najmu zależy wyłącznie od subiektywnej oceny urzędnika, przez co niepewny jest moment powstania obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania, a wreszcie stawka podatku. Pojawia się więc pytanie – jakimi, obiektywnymi kryteriami miałby posłużyć się podatnik, aby właściwie rozpoznać swoje obowiązki. Przecież najem nieomal zawsze ma charakter zarobkowy. Co więcej – ma on cechy ciągłości, tzn. charakteryzuje go powtarzalność oraz planowy charakter. Również występowanie czynnika organizacyjnego jest naturalnie związane z najmem. Eksponowane przez organy posiadanie zarządcy nieruchomości, osoby/firmy sprzątającej posesję, biura rachunkowego, prawnika, korzystanie z usług pośredników, jest powszechne i wcale nie musi wiązać się z działalnością gospodarczą. Zresztą same organy podatkowe różnie odnoszą się do tzw. substratu organizacyjnego. Dla przykładu – dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 4 maja 2012 r. nr IPTPB1/415-105/12-2/MD uznał, że działalność agroturystyczna (z całą pewnością mająca charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły) może korzystać z ryczałtu.
Jak widać, obecnie istnieje ogromna niepewność co do opodatkowania najmu. Świadczy o tym postawa ministra finansów, który w zależności od regionu (Bydgoszcz, Łódź, Poznań, Warszawa, Katowice) wydaje sprzeczne interpretacje. W konsekwencji o kształcie zobowiązania podatkowego decyduje ocena organu, a nie przepis.
Przepisy winny być formułowane w sposób precyzyjny i jasny oraz poprawny językowo. To powinno skutkować konkretnością nakładanych obowiązków i przyznawanych praw, tak by ich treść była oczywista i pozwalała na ich wyegzekwowanie. Ustawodawca nie może poprzez niejasne formułowanie treści przepisów pozostawiać organom nadmiernej swobody przy ustalaniu ich zakresu podmiotowego i przedmiotowego, a u podatników stwarzać niepewności co do ciążących na nich obowiązków (por. Prawo podatkowe. Teoria. Instytucje. Funkcjonowanie; pod. red. B. Brzezińskiego, Toruń 2009, s. 161).
Wykładnia proponowana przez organy w oczywisty sposób godzi w zasadę określoności, gdyż podatnik nigdy nie będzie miał pewności co do zasad opodatkowania.

Wola podatnika kluczowa

Organy wielokrotnie podkreślały, że dla sposobu opodatkowania istotna jest wola podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 13 kwietnia 2010 r. (ITPB1/415-39/10/HD) wskazał: co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem (...). Identyczny pogląd zaprezentowali dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 10 maja 2012 r. (nr IPTPB1/415-150/12-2/ASZ) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 29 kwietnia 2010 r. (nr IBPBII/1/415-121/10/ASz).

Liczba bez znaczenia

W przywołanych wyżej interpretacjach, jak również w stanowisku dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 października 2011 r. (nr ILPB1/415-906/11-2/TW) wskazywano, że liczba wynajmowanych lokali nie przesądza o zakwalifikowaniu wynajmu jako działalności gospodarczej. Jest to o tyle istotne, że wynajmowanie dużej liczby lokali zawsze wiąże się z istnieniem czynnika organizacyjnego.
NSA w wyroku z 10 lipca 1996 r. (sygn. akt SA/Ka 1244/95) wskazał, że żaden przepis prawa podatkowego nie zabrania podatnikowi wyboru takiego rozwiązania zgodnego z prawem i rzeczywistością, które byłoby dla niego bardziej korzystne na gruncie prawa podatkowego. Wybór ten jest wolny i nie może podlegać kontroli organów podatkowych. Prawo wyboru zryczałtowanego opodatkowania przyznaje podatnikom art. 9a ust. 6 ustawy o PIT. Należy również podkreślić, że ryczałt nie jest ulgą podatkową w znaczeniu obniżenia ciężaru opodatkowania.
Obecna regionalizacja prawa powoduje, że podatnicy, w zależności od miejsca zamieszkania, korzystają bądź nie z ryczałtu. To podważa zaufanie do państwa.
Podatnik ma prawo wybrać podatkowo korzystniejsze dla siebie rozwiązanie

Jarosław Ostrowski, radca prawny, szef praktyki doradztwa podatkowego Kancelaria Ostrowski i Wspólnicy w Toruniu