Struktura dwustronnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania opartych na tzw. Konwencji Modelowej OECD obejmuje regulacje odnoszące się do poszczególnych podstawowych kategorii dochodu. Normy te określają, które z umawiających się państw - stron umowy ma prawo do opodatkowania danego dochodu i ewentualnie, w jakich przypadkach prawo do nałożenia podatku jest rozdzielone pomiędzy oba państwa. Występują jednak w praktyce przypadki, w których dany dochód nie może być przypisany do poszczególnych podstawowych kategorii dochodu wymienionych w umowie. W takiej sytuacji zastosowanie znajdzie klauzula ogólna. Na czym ona polega?
Rzeczywiście na taką okoliczność Konwencja Modelowa OECD przewiduje w art. 21 tzw. klauzulę ogólną - zatytułowaną Inny dochód, która generalnie stanowi, że części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w danym państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami innych artykułów Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie. Tym samym więc, Konwencja Modelowa OECD przyznaje w takim przypadku wyłączne prawo opodatkowania dochodu państwu rezydencji (zamieszkania lub siedziby), wyłączając tym samym prawo opodatkowania w państwie źródła dochodu.
W praktyce zastosowanie dyspozycji art. 21 Konwencji Modelowej OECD może odnosić się do opodatkowania dochodu z tzw. nietradycyjnych instrumentów finansowych (m.in. derywaty, warranty, opcje, transakcje typu swap) - uzyskiwanych poza zakresem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, świadczeń alimentacyjnych, niektórych wypłat o charakterze ubezpieczeniowym (m.in. ang. annuity, czyli wypłat z tytułu komercyjnych wypłat dożywocia, niestanowiących jednak świadczeń emerytalno-rentowych), wygranych w grach losowych, a także ewentualnych innych płatności o trudnym do jednoznacznego zdefiniowania charakterze prawnym.
Klauzula ogólna zawarta w art. 21 Konwencji Modelowej OECD pozwala na systemowe zamknięcie katalogu dochodów, których opodatkowanie uregulowane jest w dwustronnej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.
dr Janusz Fiszer
partner White & Case, docent UW
Not. EM
