Od zasady tej istnieją pewne wyjątki (zaliczki oraz większość przypadków usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób szczególny), aczkolwiek w praktyce kwestia odliczenia staje się utrudniona ze względu na istnienie omawianego przepisu ustawy o VAT. Materializuje się ona w przypadku, gdy faktura jest wystawiona przed wykonaniem usług czy dostawą towarów przy braku płatności zaliczkowych.

Przepis ten budzi wątpliwości, jeśli chodzi o jego zgodność z prawem wspólnotowym. Wprawdzie w wyroku w sprawie Terra Baubedarf (C-152/02) Europejski Trybunał Sprawiedliwości wprost powiedział, że aby zrealizować prawo do odliczenia, podatnik powinien posiadać fakturę, która potwierdza dokonanie dostawy lub wykonanie usługi, jednak ETS odnosił się do innej kwestii - możliwości opóźnienia prawa do odliczenia przez podatnika do momentu faktycznego otrzymania faktury mimo wykonania usługi we wcześniejszym okresie.

Zgodnie z art.17 VI Dyrektywy (obecnie zastąpiony przez art.167 i 168 Dyrektywy 2006/112), który był przedmiotem analizy ETS, prawo do odliczenia VAT naliczonego w odniesieniu do towarów i usług nabytych lub które mają być nabyte, powstaje w chwili powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy. Przepisy wspólnotowe określają więc, że prawo do odliczenia może być zrealizowane, gdy obowiązek podatkowy w stosunku do danej sprzedaży powstanie w stosunku do towarów lub usług, nabytych lub mających zostać nabytymi, a podatnik posiada fakturę.

W większości przypadków rozliczeń między podatnikami VAT obowiązek podatkowy w myśl polskich przepisów o VAT powstaje z chwilą wystawienia faktury. Zatem nawet jeśli faktura wystawiona jest jeszcze przed wykonaniem usług czy dostawą towarów (i nie jest wpłacana zaliczka), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Jeśli faktura dotyczy towarów czy usług, które mają zostać nabyte przez podatnika, prawo do odliczenia powinno powstawać już w miesiącu otrzymania takiej faktury. Należałoby więc uznać, że w takim przypadku organ podatkowy nie może kwestionować odliczenia podatku naliczonego już w momencie otrzymania faktury, niezależnie od terminu wykonania usługi czy dostawy. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa ETS, państwa członkowskie nie mogą opierać się na przepisie niezgodnym z prawem wspólnotowym na niekorzyść podatnika.

JERZY MARTINI

doradca podatkowy, Baker & McKenzie