MAREK BYTOF
doradca podatkowy w kancelarii Taxways
Proces definiowania zjawiska, jakim jest nadużycie prawa podatkowego, z całą pewnością jeszcze się nie zakończył, aczkolwiek w kolejnych wyrokach Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) przedstawia cenne wskazówki. Na tym tle wart omówienia jest niedawny wyrok w sprawie przeciwko Danii.
Rzecz dotyczy wyroku C-321/05 w sprawie Hans Makus Kofoed, gdzie poruszono znany i w Polsce problem stosowania klauzul nadużycia prawa podatkowego. W kwestii definiowania samego nadużycia prawa trybunał odwołał się do wcześniejszych orzeczeń takich jak C-255/02 Halifax, czy też C-196/ 04 Cadbury Schweppes. Wzorem trybunału odsyłam zainteresowanych do lektury tamtych wyroków. Dość powiedzieć, że głównym zarzutem krytyków stanowiska ETS jest stosowanie przezeń przeróżnych, nieprecyzyjnych kryteriów oceniających. Przykładowo dla wykrycia nadużycia prawa ETS zaleca stosowanie ocen „obiektywnych i możliwych do sprawdzenia przez osoby trzecie”. Zalecenia takie i podobne powodują jednak, że problem nadużycia prawa w istocie pozostaje nierozstrzygnięty. Wydaje się, że trybunał poprzestaje na potwierdzeniu starej maksymy - co cesarskie oddajcie cesarzowi. Niestety, nadal nie wiadomo, ile i na jakiej podstawie cesarz może żądać. Taki też wniosek nasuwa się po analizie wyroku C-321/05. Dwóch obywateli Danii dokonało wymiany udziałów spółki A na udziały spółki B, przy okazji wypłacając dywidendę z tej ostatniej. Nie trzeba chyba dodawać, że cała operacja przyniosła dokonującym wymiany pewne korzyści podatkowe. To właśnie wzbudziło sprzeciw duńskiej administracji podatkowej. Co prawda dyrektywa 90/434/EWG zabrania opodatkowania transakcji wymiany udziałów, jednakże ta sama dyrektywa zezwala państwu członkowskiemu na opodatkowanie transakcji, gdy zasadniczym jej celem jest uchylanie się od opodatkowania lub unikanie opodatkowania. Władze duńskie opodatkowały zatem sporną wymianę udziałów. Problem w tym, że przewidujący tę możliwość art. 11 dyrektywy nie był wcześniej implementowany do prawa duńskiego. Skoro tak, to - zdaniem skarżących obywateli - nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia. Sąd duński nabrał co do tego wątpliwości i wystąpił z wnioskiem o rozstrzygnięcie do ETS. Trybunał odpowiedział, że implementacja art. 11 nie była konieczna. Wystarczyło odwołanie się do ogólnego kontekstu prawnego tak, aby przepisy krajowe o nadużyciu prawa mogły być interpretowane w zgodzie z dyrektywą. Z punktu widzenia ETS ogólny kontekst prawny to atrakcyjne rozwiązanie. Trybunał w charakterystyczny dla siebie sposób orzekł, ale nie rozstrzygnął. To zostawił władzom państw członkowskich. Tyle, że z ich perspektywy „ogólny kontekst prawny” może być wygodnym wytrychem w sytuacji braku argumentów. Możliwości wykładni słów trybunału są doprawdy imponujące. Weźmy prawo polskie. Ogólna klauzula obejścia prawa podatkowego kilka lat temu została uznana za niezgodną z konstytucją (głośny art. 24b Ordynacji podatkowej). Jednak w całym systemie prawa istnieje szereg innych przepisów, które mogą stanowić podstawę różnych, nazwijmy to oryginalnych teorii. Jak będzie w praktyce? Czas pokaże. Ja pozostaję pełen obaw. Myśl twórcza organów podatkowych potrafi zaskakiwać.
(EM)
ikona lupy />
Marek Bytof, doradca podatkowy w kancelarii Taxways / DGP