Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Zasada ta będzie się stosowała do przypadku, gdy placówka oświatowa jest nabywcą usługi szkoleniowej od kontrahenta z Unii świadczonej na terytorium Polski. Kontrahent, który trudni się zawodowo prowadzeniem szkoleń, a usługę tę wykonuje w sposób powtarzalny jako osoba nieprowadząca zawodowo działalności gospodarczej, będzie uznany za podatnika VAT. Jednak nie zawsze tak będzie, gdyż opodatkowanie usług zależy od miejsca ich świadczenia.
Miejsce świadczenia
W zależności od miejsca świadczenia usługi szkoleniowej placówka oświatowa może być zobowiązana do rozliczenia VAT z uwagi na import usług czy też na kontrahenta z Unii mogą być nałożone obowiązki w tym podatku bądź usługa ta będzie podlegać opodatkowaniu poza terytorium kraju (Polski).
Aby została spełniona jedna z przesłanek importu usług, usługodawca powinien posiadać siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju (Polski). Warunek ten zostanie spełniony, gdy kontrahent (wykładowca) będący osobą fizyczną ma miejsce zamieszkania (pobytu) w innym niż Polska państwie Wspólnoty.
Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania. Jednak w myśl art. 27 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji lub rozrywki - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone.
Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż usługa szkoleniowa świadczona na terytorium Polski na rzecz placówki oświatowej przez podmiot mający miejsce zamieszkania (pobytu) w innym państwie Unii podlega opodatkowaniu w Polsce (przyjmując, że usługa szkoleniowa mieści się w katalogu usług w dziedzinie edukacji pod symbolem PKWiU ex 80).
Obowiązek podatkowy
Zgodnie z art. 15 ustawy o VAT podatnikami podatku od towarów i usług są wszystkie osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Jako działalność gospodarczą ustawodawca definiuje działalność obejmującą wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Ustawodawca zdecydował się na pewnego rodzaju wyłączenie niektórych podmiotów z kręgu podatników VAT, wprowadzając katalog czynności, które nie są uznawane za wykonywanie działalności gospodarczej w sposób samodzielny. Warunkiem wyłączenia z opodatkowania VAT jest spełnienie następujących warunków:
  • przychody zostały wymienione jako przychody z działalności wykonywanej osobiście w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz
  • pomiędzy zlecającym wykonanie czynności (placówką oświatową) i wykonującym zlecane czynności (wykładowcą) istnieje stosunek prawny co do: warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia, odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
Wzajemne rozliczenia
Jak już wcześniej wspomniano, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. Podatnikiem takim w rozumieniu art. 17 ust. 1 ustawy o VAT może być również placówka oświatowa będąca usługobiorcą usług szkoleniowych świadczonych przez podatnika - wykładowcę z Unii, nieposiadającego miejsca zamieszkania (pobytu) na terytorium Polski.
W tym stanie rzeczy wydawać by się mogło, że mamy do czynienia z podwójnym opodatkowaniem, tzn. opodatkowaniu podlegałby wykładowca jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT zobowiązany do rozliczenia tego podatku, a także placówka oświatowa jako podatnik w rozumieniu art. 17 ustawy o VAT jako zobowiązana do rozliczenia tego podatku.
Jednak ustawodawca zawarł w art. 17 ust. 2 ustawy o VAT zasadę, zgodnie z którą nie jest podatnikiem usługobiorca (placówka oświatowa), jeżeli VAT został rozliczony przez podmiot zagraniczny (wykładowcę). Oznacza to, że w zasadzie strony danej usługi mogą porozumieć się, który podmiot w danym stosunku prawnym (placówka oświatowa czy wykładowca zarejestrowany dla celów podatkowych w Polsce) będzie obowiązany do rozliczenia podatku (będzie podatnikiem). Jeżeli podatek rozliczy wykładowca, to placówka oświatowa nie będzie podatnikiem w rozumieniu art. 17 ustawy o VAT i nie będzie miała obowiązku rozliczenia tego podatku. W przeciwnym razie, tzn. jeżeli wykładowca z tego obowiązku się nie wywiąże, placówka oświatowa będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 17, i zobligowana będzie do rozliczenia tego podatku.
Zwolnienie przedmiotowe
Biorąc pod uwagę przyjęte założenia co do kwalifikacji usługi szkoleniowej i zakładając posiadanie przez wykładowcę statusu podatnika VAT, wskazać należy, że jej wykonywanie podlega zwolnieniu od VAT. Usługi wymienione w pozycji 7 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, tj. usługi w zakresie edukacji zakwalifikowane według PKWiU pod symbolem ex 80, podlegają zwolnieniu z podatku.
W takim stanie rzeczy wykładowca wykonujący wyłącznie czynności zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie ma obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Oznacza to, że w tym zakresie przysługuje mu uprawnienie, z którego może, lecz nie musi skorzystać. Jednocześ-nie na wykładowcy jako podatniku VAT zwolnionym nie ciąży obowiązek dokumentowania świadczenia usług przy użyciu faktury VAT.
CZYM JEST IMPORT USŁUG
Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, czyli osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna.
KTO JEST PODATNIKIEM VAT
Status podatnika posiadają podmioty, które:
  • są osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej bądź osobami fizycznymi,
  • wykonują działalność mieszczącą się w definicji działalności gospodarczej,
  • wykonują działalność gospodarczą samodzielnie.
MARCIN MIANOWANY
radca prawny, Kancelaria Radców Prawnych i Adwokatów Nowakowski i Wspólnicy (zrzeszona w Consortio Lex)
ksiegowosc@infor.pl
PODSTAWA PRAWNA
■ Art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1-3a, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 27 ust. 1-4, art. 43 ust. 1 pkt 1 oraz art. 96 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).