Podatnicy muszą rozstrzygnąć, czy w danym przypadku dochodzi do dostawy budynków, budowli lub gruntów. Tylko wtedy trzeba będzie bowiem stosować ten kod.
Reklama
Przypomnijmy, że wprowadzając nowe zasady prowadzenia ewidencji dla potrzeb VAT oraz jej przekazywania wraz z deklaracją w strukturze JPK_V7, prawodawca nałożył obowiązek oznaczania dostawy niektórych towarów i świadczenia wybranych usług symbolami grup towarowo usługowych (GTU). Stworzony został zamknięty katalog towarów i usług, przy dostawie i świadczeniu których wpisy w ewidencji muszą być oznaczone numerami GTU. Obejmuje on dziesięć grup towarowych i trzy usługowe, do których przypisano odpowiednie symbole GTU. W praktyce większości świadczeń nie można zakwalifikować do jakiejkolwiek grupy GTU. Jeżeli podatnik nie może przyporządkować towaru będącego przedmiotem dokonywanej przez niego dostawy czy świadczonej usługi do konkretnego GTU, to w ogóle nie dokonuje takiego oznaczenia. Wówczas pole JPK przeznaczone dla takiego oznaczenia pozostaje puste (jest to pozycja opcjonalna).

Tylko budowle, budynki i grunty

Trzeba wyraźnie podkreślić, że ze względu na zamknięty charakter katalogu GTU podatnik nie może poszerzać jego zakresu poprzez wykładnię rozszerzającą czy odpowiednie zastosowanie. W związku z tym podatnicy mają wątpliwości, jak należy rozumieć to, że w GTU_10 prawodawca wskazał jedynie na budynki, budowle, grunty. Co w takim razie z ich częściami, tj. z lokalami? Czy deweloper dokonujący zbycia lokalu powinien oznaczyć taką transakcję w ewidencji sprzedaży jako GTU_10? Mogłoby się wydawać, że byłoby to uzasadnione działanie, jednak z przepisów wynika coś innego. Brak wyraźnego wskazania na obowiązek czy możliwość stosowania GTU_10 dla transakcji dostawy części budynków (lokali) powoduje brak takiego oznaczenia. Za słusznością tego poglądu przemawia to, że ilekroć w przepisach ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1747; dalej: ustawa o VAT) prawodawca żąda, by zawarta w niej norma prawa miała zastosowanie również do lokali, wyraźnie na to wskazuje, stosując zwrot: „budynku, budowli lub ich części”.
Tymczasem w par. 10 ust. 3 pkt 1 lit. j rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1127) mowa jest wyłącznie o dostawie „budynków, budowli i gruntów”. Nie można tego rozumieć inaczej jak tak, że dostawa lokali nie podlega oznaczeniu jako GTU_10. Bez znaczenia przy tym jest, że wraz z lokalem zbywany jest udział w gruncie. Zgodnie bowiem z podatkową zasadą „przyrostu” – odwrotnego do cywilnoprawnego – przy dostawie budynku, budowli lub ich części wartość gruntu uwzględniana jest w podstawie opodatkowania z tytułu dostawy takich towarów.
Dokonując rozstrzygnięcia, czy zbywana nieruchomość stanowi budynek, czy tylko jego część, trzeba uwzględnić charakter przedmiotu transakcji. W przypadku nieruchomości mieszkalnych ocena dokonywana w celu rozstrzygnięcia, czy ma zastosowanie GTU_10, powinna być spójna z przeprowadzoną dla potrzeb zastosowania obniżonej stawki VAT dla lokali (do 150 mkw.) lub budynków mieszkalnych (do 300 mkw.) w ramach sprzedaży obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. [przykład]

przykład

Sprzedaż lokali mieszkalnych i segmentów
Deweloper sprzedaje lokale mieszkalne. Każda taka czynność stanowi samodzielną odpłatną dostawę towaru w znaczeniu VAT i tak też jest określana w treści faktury. Przy sprzedaży lokalu każdy z nabywców kupuje również udział w gruncie, na którym znajduje się budynek. Uwzględniając takie transakcje w ewidencji sprzedaży VAT, podatnik nie stosuje oznaczenia GTU_10.
Ponadto deweloper sprzedaje segmenty w zabudowie szeregowej. Ze względu na to, że budynki takie posiadają ściany przeciwpożarowe i wznoszone były według zasad właściwych dla budynków, a nie lokali w budynku wielorodzinnym, ich dostawa jest oznaczana w rejestrze sprzedaży jako GTU_10.
Analizując zasady stosowania kodu GTU_10, trzeba uwzględnić również to, że w przypadku towarów z przedziału 01–10 katalogu GTU prawodawca wyraźnie wskazuje, iż oznaczenia te mają zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy określone towary są przedmiotem dostawy. Zatem oznaczenia z grupy 01–10 nie są właściwe, gdy towary w nich wskazane są, co prawda, wykorzystywane, w tym są zużywane w ramach czynności opodatkowanej lub stanowią część składową innych świadczeń, ale nie są głównym przedmiotem dostawy.

Co z usługami

Biorąc pod uwagę charakter katalogu GTU i ratio legis przepisów, należy stwierdzić, że GTU_10 nie może mieć zastosowania, jeżeli podatnik świadczy usługę najmu czy dzierżawy nieruchomości. Dokładnie tak samo jest w przypadku leasingu operacyjnego, w ramach którego udostępniane są budynki lub budowle. Jest to konsekwencją tego, że leasing operacyjny stanowi usługę. Inaczej będzie w przypadku, gdy budynek, budowla lub grunt jest przedmiotem leasingu finansowego. Przypomnieć należy też, że w przypadku gruntu w grę wchodzi wyłącznie leasing kapitałowy. Oczywiście dokonując klasyfikacji leasingu jako operacyjnego lub finansowego, należy kierować się wyłącznie postanowieniami ustaw o podatkach dochodowych. To, jak umowa leasingu jest oceniana na płaszczyźnie prawa bilansowego, jest bez znaczenia przy wyznaczaniu skutków w VAT. Skoro w ramach leasingu finansowego podatnik dokonuje dostawy opodatkowanej VAT, to jeżeli przedmiotem takiej czynności jest budynek, budowla lub grunt, to transakcja taka powinna być oznaczona w ewidencji sprzedaży jako GTU_10.

Roboty budowlane

Dużym zaskoczeniem dla podatników jest to, że prawodawca nie przewidział żadnego numeru GTU dla robót budowlanych. Biorąc pod uwagę to, jak do tej pory była traktowana branża usług budowlanych, a także rozwiązania prawne, w ramach których podatnicy jeszcze nie tak dawno musieli stosować odwrotne opodatkowanie VAT czy obecnie zobowiązani są do regulowania zobowiązań w mechanizmie podzielonej płatności, trudno jest dziwić się pewnej nieufności podatników. Nie uzasadnia to jednak w żaden sposób oznaczania kodem GTU_10 robót budowlanych, co niekiedy próbują robić podatnicy.
Fakt, że usługi takie są wykonywane na nieruchomościach, nie ma tutaj żadnego znaczenia. Zatem podatnicy nie mogą stosować oznaczenia GTU_10 ani żadnego innego, uwzględniając w ewidencji sprzedaży VAT transakcję polegającą na realizacji usługi sklasyfikowanej jako roboty budowlane.
Symbol taki nie jest stosowany nawet wówczas, gdy podatnik wykonuje kompleksowe świadczenie polegające na wybudowaniu całego budynku lub budowli. Zwłaszcza w takich przypadkach konieczne jest precyzyjne i właściwe określenie przedmiotu świadczenia. Mogłoby się bowiem wydawać, że skoro dla przeniesienia własności nieruchomości konieczne jest sporządzenie aktu notarialnego, to klasyfikacja przedmiotu świadczenia nie powinna przysporzyć większych trudności, jednak w praktyce nie zawsze jest to całkowicie bezproblemowe i łatwe dla podatników.

Szczególne kategorie dostawy

Z uwagi na obowiązek oznaczania dostawy budynków, budowli i gruntów GTU_10 należy też wskazać, że prawodawca przewidział w przepisach podatkowych szczególne kategorie dostawy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT dostawę towarów stanowi również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz zbycie takiego prawa.
Co ważne, w przypadku ustanowienia użytkowania wieczystego opłaty uiszczane są w kolejnych latach. Obowiązek podatkowy powstaje w kolejnych latach, przy czym nie w każdym przypadku opłaty są opodatkowane VAT. Obowiązek podatkowy w VAT dotyczy wyłącznie opłat za użytkowanie wieczyste ustanowione od 1 maja 2004 r. Jeżeli użytkowanie wieczyste podlega opodatkowaniu VAT, to podatnik, naliczając takie roczne opłaty, musi stosować oznaczenie GTU_10.
Nie tylko opłaty za użytkowanie wieczyste stanowią dostawę gruntu i podlegają klasyfikacji jako GTU_10. W ten sam sposób podatnicy identyfikują też zbycie prawa użytkowania wieczystego.
Znacznik taki jest właściwy również w przypadku przeniesienia na rzecz członka spółdzielni własności domu jednorodzinnego. Gdyby nie to, że w grupowaniu dziesiątym prawodawca pominął lokale, oznaczenie takie miałoby zastosowanie również dla ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienia na rzecz członka spółdzielni własności lokalu.
Podsumowanie
Konkludując, należy zatem stwierdzić, że oznaczenie GTU_10 zamieszczane jest w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla potrzeb VAT tylko i wyłącznie wówczas, gdy podatnik dokonuje dostawy budynku, budowli lub gruntu. Chodzi przy tym o dostawę takich towarów w znaczeniu VAT, zatem również w ramach leasingu finansowego, ustanowienia lub zbycia użytkowania wieczystego, zamiany, a także opodatkowanej czynności nieodpłatnej, w tym przekazania na potrzeby osobiste podatnika. W ostatnim przypadku ważne jest, aby czynność taka – tj. świadczenie nieodpłatne opodatkowane VAT – dokumentowana była przez podatnika jednostkowo (również z oznaczeniem „WEW”) i ujmowana w ewidencji na podstawie takiego dowodu wewnętrznego.