Wytworzyliśmy we własnym zakresie składnik majątku. Jego wartość początkowa przekraczała 10 tys. zł. Ze względu na planowaną sprzedaż przewidywaliśmy, że okres jego używania będzie krótszy niż rok. Dlatego składnika nie zaliczyliśmy do środków trwałych. Niestety faktyczny okres używania przekroczy rok. Co powinniśmy zrobić i jakie zapisy wprowadzić w księgach?
Zgodnie z art. 22e ust. 1 ustawy o PIT (art. 16e ust. 1 ustawy o CIT), jeżeli podatnicy PIT/CIT nabędą lub wytworzą we własnym zakresie składniki majątku o wartości początkowej przekraczającej 10 tys. zł i ze względu na przewidywany przez nich okres używania równy lub krótszy niż rok (np. ze względu na chęć zbycia lub krótki czas przydatności ekonomicznej) nie zaliczą ich do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok, wówczas są zobowiązani w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:
  • zaliczyć te składniki do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia (koszcie wytworzenia);
  • pomniejszyć koszty podatkowe o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) a kwotą odpisów amortyzacyjnych przypadającą na okres ich dotychczasowego użytkowania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, a dla wartości niematerialnych i prawnych przy zastosowaniu zasad określonych w art. 22m ustawy o PIT (art. 16m ustawy o CIT);
  • stosować ww. stawki amortyzacji w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych;
  • wpłacić, w terminie do 20. dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na nabycie (wytworzenie we własnym zakresie) składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniu rocznym (PIT-36/PIT-36S, PIT-36L/PIT-36LS, CIT-8).
Pamiętać również należy, że w przypadku gdy różnica między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres dotychczasowego używania składnika majątku, przewyższa koszty danego miesiąca, nierozliczona nadwyżka kosztów pomniejsza koszty w następnych miesiącach.

Po terminie

Dokonanie w odpowiednim momencie korekty kosztów jest bardzo istotne, tj. w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym upłynął roczny okres użytkowania składnika firmowego majątkowego uprzednio odpisanego w ciężar kosztów operacyjnych. Jeśli to nie nastąpi, to w konsekwencji zostanie wykazany dochód niższy od tego, który wystąpiłby po odpowiedniej redukcji kosztów. Ponadto wtedy będą nieuregulowane sankcyjne odsetki z tytułu przekwalifikowania składnika majątku na środek trwały (lub wartość niematerialną i prawną). Powoduje to bowiem powstanie zaległości podatkowej, od której naliczane są – według reguł ogólnych – odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Na kontach

Operacje gospodarcze związane z przekwalifikowaniem składnika firmowego majątku, zaliczonego pierwotnie w ciężar kosztów operacyjnych, wymagają następującego ujęcia w jej księgach rachunkowych:
1. Zarachowanie nabytego lub wytworzonego we własnym zakresie składnika firmowego majątku – z uwagi na przewidywany okres jego używania równy lub krótszy niż rok – bezpośrednio w ciężar kosztów operacyjnych (w dacie jego przekazania do użytkowania) (art. 3 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy o rachunkowości):
  • Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (zużycie materiałów) lub odpowiednie konto zespołu 5,
  • Ma różne konta.
2. Przekwalifikowanie składnika firmowego majątku, uprzednio odpisanego w koszty, do ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (w cenie nabycia lub koszcie wytworzenia) w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym upłynął rok jego użytkowania:
  • Wn konto 01 „Środki trwałe” lub konto 02 „Wartości niematerialne i prawne”,
  • Ma konto 40 „Koszty według rodzajów” (zużycie materiałów) lub odpowiednie konto zespołu 5 (w przypadku przekwalifikowania składnika majątku na środek trwały/wartość niematerialną i prawną w roku obrotowym, w którym odpisano nakłady na jego zakup lub wytworzenie w koszty),
  • Ma konto 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne” (w przypadku przekwalifikowania składnika majątku na środek trwały/wartość niematerialną i prawną w następnym roku obrotowym, po jego odniesieniu w koszty),
  • Ma konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego” (w przypadku gdy wartość środka trwałego/wartości niematerialnych i prawnych jest istotna i znacząco wpływałaby na wynik finansowy oraz sprawozdanie finansowe roku poprzedniego; art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości).
3. Odpisy amortyzacyjne przypadające na okres dotychczasowego użytkowania składników firmowego majątku (t.j. przed ich zaliczeniem do ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych):
  • Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne” (odpisy dotyczące poprzedniego roku obrotowego),
  • Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (amortyzacja) lub odpowiednie konto zespołu 5 (odpisy dotyczące bieżącego roku obrotowego),
  • Wn konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego” (w przypadku gdy wartość środka trwałego/wartości niematerialnych i prawnych jest istotna i znacząco wpływałaby na wynik finansowy oraz sprawozdanie finansowe roku poprzedniego; art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości),
  • Ma konto 07 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych”.
4. Odsetki z tytułu przekwalifikowania składnika majątku na środek trwały lub wartość niematerialną i prawną, naliczone od dnia zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok (odsetki te, służące osiągnięciu przychodów lub zabezpieczeniu ich źródła jako niebędące odsetkami za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych, a tym samym nieobjęte wyłączeniem zawartym w art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT, mogą być zaliczone do kosztów podatkowych):
  • Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,
  • Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”,
oraz (zapłata odsetek do urzędu skarbowego):
  • Wn konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”,
  • Ma konto 13 „Rachunki bankowe”.
5. Odsetki za zwłokę w zapłacie zaległości podatkowych powstałych wskutek niedokonania we właściwym terminie korekty kosztów oraz braku zapłaty sankcyjnych odsetek z tytułu przekwalifikowania składnika majątku na środek trwały lub wartość niematerialną i prawną (odsetki te nie stanowią kosztów podatkowych; art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT):
  • Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,
  • Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”,
oraz (zapłata odsetek wraz zaległością podatkową do urzędu skarbowego):
  • Wn konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”,
  • Ma konto 13 „Rachunki bankowe”,
albo (zapłata odsetek księgowana bezpośrednio z wyciągu bankowego bez uprzedniego ich naliczania, t.j. z pominięciem konta rozrachunków publicznoprawnych):
  • Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,
  • Ma konto 13 „Rachunki bankowe”.
Podstawa prawna
• ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 351; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568)
• ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1262)
• ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 865; ost.zm. Dz.U. z 2020 r., poz. 1262)