Prowadzę księgi rachunkowe przedsiębiorcy posiadającego kilka placówek gastronomicznych, który w tym roku w celu zmniejszenia negatywnych skutków nieobecności pracowników w pracy z powodu choroby zdecydował się na zakup szczepionek ochronnych przeciwko grypie. Zakup ten w całości został sfinansowany ze środków obrotowych. Pracownicy, którzy otrzymali szczepionkę, nie ponosili z tego tytułu żadnej odpłatności. W jaki sposób ująć zakup szczepionek i świadczenia na rzecz załogi w księgach rachunkowych?
ikona lupy />
Dziennik Gazeta Prawna
Wydatki na szczepienia ochronne pracowników przeciwko grypie nie zostały uznane przez ustawodawcę za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 ustawy o PIT. Przedsiębiorca (pracodawca) ponosi je w ściśle określonym celu, a mianowicie po to, aby w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zmniejszyć negatywne skutki, jakie niesie ze sobą absencja chorobowa pracowników w okresie jesienno-zimowym. Z tego powodu wydatki poniesione na zakup szczepionek dla pracowników zasadniczo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). Jest to wydatek racjonalny gospodarczo i uzasadniony ekonomicznie.

Brak powszechnego obowiązku

Generalnie polskie prawo nie nakłada na pracodawców powszechnego obowiązku zapewnienia swoim pracownikom szczepionek ochronnych przeciwko grypie. Tylko w przypadku niektórych grup zawodowych, szczególnie narażonych na działanie czynników chorobotwórczych, pracodawca jest zobowiązany ponosić wydatki na zakup szczepionek dla swoich pracowników.
Wypłata za szkody w transporcie bez odliczenia
Wypłata za szkody w transporcie bez odliczenia

Zobacz również
Zgodnie z art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi pracodawca ponosi koszty przeprowadzenia szczepień oraz zakupu szczepionek dla pracowników narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych przy wykonywaniu określonych czynności zawodowych. Na rodzaje tych czynności zawodowych oraz rodzaje zalecanych w związku z nimi szczepień ochronnych wskazuje rozporządzenie Rady Ministrów z 3 stycznia 2012 r. Z poz. 11 załącznika do tego aktu wykonawczego wynika, że wymagane szczepienia ochronne, m.in. przeciwko grypie, dotyczą czynności podejmowanych „w trakcie pełnienia służby lub wykonywania pracy w urzędach, jednostkach podległych i nadzorowanych przez ministra obrony narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, ministra właściwego do spraw zagranicznych, ministra sprawiedliwości oraz szefa Służby Celnej, przy wykonywaniu których osoby je wykonujące są narażone na działanie biologicznego czynnika chorobotwórczego mogącego wywołać chorobę zakaźną, a podanie szczepionki przeciw tej chorobie zakaźnej powoduje uodpornienie na nią”.
Zapewnienie pracownikom szczepień ochronnych przeciwko grypie, w przypadku gdy wykonują oni czynności zawodowe na wskazanych w rozporządzeniu warunkach, powoduje, że u pracowników tych nie powstaje przychód ze stosunku pracy odpowiadający równowartości szczepienia sfinansowanego przez pracodawcę. Przykładowo, przychód ten nie powstanie u pracowników służb medycznych (zob. interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 18 grudnia 2017 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.325.2017.2.DS).
Jeżeli jednak obowiązek zapewnienia przez pracodawcę szczepień ochronnych przeciwko grypie nie wynika z odrębnych przepisów, a pracodawca podjął decyzję w tym zakresie z własnej woli, kierując się dbałością o zdrowie pracowników, której celem jest oczekiwane przez niego ograniczenie absencji chorobowej, to wówczas sfinansowane przez niego szczepienia ochronne przeciw grypie stanowią u poszczególnych pracowników nieodpłatne świadczenie skutkujące powstaniem przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Wartość tego przychodu odpowiada cenie zakupu szczepienia (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT). Potwierdzenie tego stanowiska można odnaleźć w interpretacji indywidualnej dyrektora IS w Warszawie z 16 lutego 2017 r. nr 1462-IPPB2.4511.768.2016.1.MG, który odniósł się do szczepień przeciwko grypie sfinansowanych przez podatnika pracownikom stacji paliw, którzy w okresie jesienno-zimowym – ze względu na konieczność przemieszczania się pomiędzy budynkiem stacji i przestrzenią poza budynkiem oraz bezpośredni kontakt z klientem – szczególnie byli narażeni na działanie zmiennych czynników pogodowych, co zwiększało ryzyko zachorowania na grypę. W tych okolicznościach organ podatkowy uznał jednak, że: „(...) pokrywanie przez spółkę kosztów szczepień przeciw grypie, do których nie jest zobligowana przepisami prawa, stanowi dla pracowników przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Wartość tego przychodu – w kwocie odpowiadającej równowartości szczepienia opłaconego za pracownika – pracodawca powinien skumulować z innymi dochodami uzyskanymi przez pracownika w danym miesiącu i – jako płatnik – od całości obliczyć oraz pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych (art. 31 i art. 32 ustawy o PIT). Wartość sfinansowanych w całości pracownikom szczepień przeciw grypie jako przychód ze stosunku pracy stanowi także podstawę wymiaru składek ZUS.

Wyjątek

Zwolnieniu z oskładkowania podlegają korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług (par. 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego). Jeżeli zatem korzyść materialna w postaci szczepień przeciwko grypie będzie wynikała z przepisów wewnątrzzakładowych pracodawcy, a pracownik poniesie za nie częściową odpłatność (nawet niewielką), to przychód uzyskany przez pracownika odpowiadający części sfinansowanej przez pracodawcę będzie wyłączony z podstawy wymiaru składek ZUS.
przykład
Dla pracowników
W październiku br. spółka sfinansowała ze środków obrotowych zakup szczepionek przeciwko grypie dla swoich 25 pracowników.
  • Zakup szczepień potwierdzała faktura na kwotę 1000 zł (usługi zwolnione z VAT). Cena jednostkowa szczepienia ochronnego przeciw grypie wynosiła 40 zł.
  • Spółka każdemu pracownikowi, który otrzymał szczepionkę, doliczyła jej równowartość do wynagrodzenia ze stosunku pracy (lista płac za paździenrik br.), od którego naliczono i potrącono składki ZUS oraz pobrano zaliczkę na podatek dochodowy.
Rozliczenie obciążeń podatkowo-składkowych pracownika, któremu wynagrodzenie naliczono i wypłacono w październiku br.:
A Wynagrodzenie zasadnicze brutto 3000,00 zł
B Nieodpłatne świadczenie – szczepienie ochronne przeciw grypie 40,00 zł
C Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne (A + B) 3040,00 zł
D Składki na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez pracownika: ubezpieczenie emerytalne, rentowe i chorobowe) poz. C x 13,71 proc. = 3040 zł x 13,71 proc. 416,78 zł
E Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne (poz. C – poz. D) 2623,22 zł
F Składka na ubezpieczenie zdrowotne (poz. E x stawka 9 proc.) 236,09 zł
G Składka na ubezpieczenie zdrowotne w części odliczanej od podatku (poz. E x stawka 7,75 proc.) 203,30 zł
H Koszty uzyskania przychodów 111,25 zł
I Podstawa naliczenia zaliczki na podatek dochodowy po zaokrągleniu do 1 zł (poz. A + poz. B – poz. D – poz. H = 2511,97 zł) 2512,00 zł
J Kwota wolna od podatku (1/12 kwoty zmniejszającej podatek) 46,33 zł
K Zaliczka na podatek dochodowy po zaokrągleniu do 1 zł (poz. I x stawka 18 proc. - poz. J – poz. G = 202,53 zł) 203,00 zł
L Do wypłaty (poz. A – poz. D – poz. F – poz. K) 2144,13 zł
  • Spółka naliczyła od wynagrodzenia składki na ZUS w części finansowanej przez pracodawcę, które wyniosły:
a) ubezpieczenie społeczne – 555,10 zł
b) składki na Fundusz Pracy i FGŚP – 77,52 zł
  • Spółka prowadzi ewidencję kosztów wyłącznie na kontach zespołu 4.
Zapisy w księgach rachunkowych związane z zakupem szczepionek ochronnych i powstałymi świadczeniami na rzecz pracowników mogą przebiegać następująco:
1. Faktura zakupu – szczepionki ochronne przeciwko grypie dla pracowników:
a) zaliczenie zakupu szczepień ochronnych przeciw grypie w ciężar kosztów operacyjnych:
  • Wn konto 405 „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia” 1000 zł;
  • Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu” 1000 zł;
b) zobowiązanie wobec dostawcy:
  • Wn konto 300 „Rozliczenie zakupu” 1000 zł;
  • Ma konto 202 „Rozrachunki z dostawcami” 1000 zł.
2. LP – lista płac za wrzesień (na przykładzie jednego pracownika):
a) wynagrodzenie zasadnicze:
  • Wn konto 404 „Wynagrodzenia” 3000 zł;
  • Ma konto 230 „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 3000 zł;
b) potrącenia – składki na ubezpieczenie społeczne:
  • Wn konto 230 „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 416,78 zł;
  • Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne” (w analityce: Rozrachunki z ZUS – ubezpieczenie społeczne) 416,78 zł;
c) potrącenia – składki na ubezpieczenie zdrowotne:
  • Wn konto 230 „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 236,09 zł;
  • Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne” (w analityce: Rozrachunki z ZUS – ubezpieczenie zdrowotne) 236,09 zł;
d) potrącenia – zaliczka na podatek dochodowy:
  • Wn konto 230 „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 203 zł;
  • Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne” (w analityce: Rozrachunki z US z tytułu PIT) 203 zł.
3. PK – składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę:
a) składki na ubezpieczenie społeczne:
  • Wn konto 405 „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia” 555,10 zł;
  • Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne” (w analityce: Rozrachunki z ZUS – ubezpieczenie społeczne) 555,10 zł;
b) składki na Fundusz Pracy i FGŚP:
  • Wn konto 405 „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia” 77,52 zł;
  • Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne” (w analityce: Rozrachunki z ZUS – Fundusz Pracy i FGŚP) 77,52 zł.
4. WB – wypłata wynagrodzenia:
  • Wn konto 230 „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 2144,13 zł;
  • Ma konto 130 „Rachunek bankowy” 2144,13 zł.
Podstawa prawna
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 ze zm.).
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509).
Ustawa z 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 151).
Rozporządzenie Rady Ministrów z 3 stycznia 2012 r. w sprawie wykazu rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności (Dz.U. poz. 40).