W pierwszej części komentarza do przepisów ustawy o CIT odnoszących się do podatkowych kosztów uzyskania przychodu omówiliśmy regulacje art. 15 ustawy. Unormowania zawarte w tym artykule wskazują m.in., jakie warunki powinny być spełnione, aby wystąpił podatkowy koszt uzyskania przychodu. Oczywiście wykazanie celowości kosztu, na którą wskazuje art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to nie jest jedyny warunek, jaki musi się ziścić, aby został rozliczony koszt uzyskania przychodu podatkowego.

Oprócz tego konieczne jest, by koszt nie był wyłączony z rachunku podatkowego przez samego ustawodawcę, tj. aby nie zawierał się w stworzonym przez ustawodawcę katalogu wyłączeń kosztowych.

Dokonując analizy owego zestawienia nKUP (tj. kosztów niepodlegających ujęciu w rachunku podatkowym), należy pamiętać, że ma on szczególny charakter.

Z jednej bowiem strony przesądza o wyłączeniu kosztu z rozliczeń fiskalnych, z drugiej strony w dość specyficzny sposób pokazuje, że wydatki danego rodzaju mogą (ale nie zawsze są) być uznane za celowe i to czasem wbrew swojej specyfice.

Reklama

Niekiedy wydatek, który poza płaszczyzną podatkową trudno byłoby nazwać celowym, na gruncie podatku dochodowego taki jest. Uwzględnić bowiem trzeba to, że racjonalny prawodawca nie wymieniłby jako niestanowiących kosztów podatkowych tych wydatków (i innych kosztów), które z natury nie mogłyby być kosztem ze względu na brak celowości. Po co wyłączać z kosztów coś, co z natury swojej nie może być kosztem (ze względu na brak celowości).

Jednocześnie należy pamiętać, że wykazując, dokumentując i uzasadniając celowość kosztu wprost wskazanego przez prawodawcę jako nKUP w katalogu w art. 16 ustawy o CIT, podatnik nie przeciwstawi się skutecznie wyłączeniu kosztowemu, tj. nie spowoduje, że zostanie on uwzględniony w rachunku podatkowym wbrew przepisowi takiej regulacji.

Kluczowe znaczenie ma to, że zawarte w art. 16 ustawy o CIT przepisy definiujące nKUP mają charakter szczególny (lex specialis), co automatycznie przesądza o tym, iż nie powinny one być stosowane (interpretowane) poprzez wykładnię rozszerzającą.

Istotne jest to, że o zbyt szerokim stosowaniu nie powinno być mowy zarówno na potrzeby wyłączania wydatków z kosztów, jak i wówczas gdy prawodawca wprowadził co prawda zapis o nKUP, ale jednocześnie ustanowił odstępstwo powodujące, iż po spełnieniu pewnych warunków koszt może jednak być ujęty w rachunku podatkowym.

Podstawową funkcją regulacji art. 16 ustawy o CIT jest wyłączenie z rozliczeń fiskalnych niektórych kategorii kosztów podatkowych. Jednak część z nich w rzeczywistości nie tylko nie powoduje derogacji kosztowej, ale wręcz przyczynia się do uwzględniania kosztów w rozliczeniach podatkowych. Nie zmienia to jednak faktu, że podstawową funkcją omawianych poniżej regulacji jest wskazanie na koszty, które nie mogą pomniejszać przychodów.

W przekazywanym czytelnikom komentarzu analizie poddane zostały nie tylko przepisy art. 16 ustawy o CIT. Najpierw przyjrzeliśmy się całkiem nowym regulacjom, zamieszczonym w ostatnio dodanym (od 2017 r.) art. 15d ustawy o CIT.

Są to również szczególne unormowania, gdyż wprowadzają dla niektórych kategorii kosztów dodatkowy warunek, którego wypełnienie dopiero umożliwi podatnikom aktywację podatkową kosztów.

Radosław Kowalski, doradca podatkowy

PRZEJDŹ DO KOMENTARZA >>