ROZMOWA

• Od początku tego roku podatnicy mogą korzystać z tzw. metody memoriałowej przy rozliczaniu kosztów z tytułu wynagrodzeń i składek ZUS. Jak nowe regulacje sprawdzają się w praktyce?

- Przede wszystkim podkreślić należy, że nowe przepisy dotyczą tylko i wyłącznie wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT (umów o pracę, członkostwa w spółdzielniach rolniczych). Oznacza to, że w zakresie kwot wypłacanych z tytułu zawartej umowy zlecenia lub np. kontraktu menedżerskiego nadal zastosowanie znajdzie metoda kasowa zaliczana do kosztów, zarówno w zakresie wynagrodzenia brutto, jak i składek ubezpieczenia ponoszonych przez płatnika. Tego rodzaju świadczenia mieszczą się bowiem w źródle określonym w art. 13 ustawy o PIT (działalność wykonywana osobiście). O ile jednak sposób zaliczenia w koszty wynagrodzeń ze stosunku pracy nie budzi wątpliwości, o tyle inaczej wygląda kwestia w zakresie składek ZUS.

• Z czego wynika problem związany z interpretacją nowych przepisów w zakresie zaliczania do kosztów składek ZUS?

- W przypadku gdy wynagrodzenia za dany miesiąc wypłacane są w kolejnym miesiącu, zaistnieć może problem, do jakiego miesiąca zaliczyć należy koszty składek ZUS. Przykładem niech będzie wynagrodzenie za styczeń, które wypłacone zostało w lutym (do 10 lutego zgodnie z kodeksem pracy). W takim przypadku składki ZUS płatne są do 15 marca. Pojawia się zatem pytanie, czy składki te zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodów stycznia, lutego czy marca? Zgodnie z dominującym poglądem składki te mogą być niejako cofnięte o jeden miesiąc, czyli rozliczone w kosztach za luty. Nie jest to jednak pogląd właściwy.

• W jaki sposób należy zatem prawidłowo rozliczać w kosztach składki ZUS?

- Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 6bb ustawy o PIT (odpowiednio art. 15 ust. 4g i 4h ustawy o CIT) składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, w części finansowanej przez płatnika składek, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone z tytułu należności wypłacanych w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca. Cały problem sprowadza się do właściwej interpretacji słowa należności, którym ustawodawca posłużył się trzykrotnie w powyższym przepisie. Pierwsze jego użycie z całą pewnością oznacza wynagrodzenia. Mając na względzie racjonalność ustawodawcy, uznać należy, że kolejne użycie słowa należności w tym przepisie nie powinno oznaczać czegoś innego.

• Czyli zgodnie z przepisem składki ZUS obciążają koszty w miesiącu, za które należne jest wynagrodzenie, jeżeli składki od płac uiszczono do 15 dnia następnego miesiąca?

- Tak. Oznacza to, że w naszym przykładzie składki ZUS nie mogą być rozliczane podatkowo w lutym. Przepis zezwala bowiem na cofnięcie składek wyłącznie do tego miesiąca, którego dotyczą wynagrodzenia, a zatem stycznia. Aby jednak tego dokonać, składki zgodnie z przepisem musiałyby być zapłacone do 15 dnia tego miesiąca, w którym wypłacono wynagrodzenie, czyli do 15 lutego. W naszym przypadku uznać zatem należy, że wynagrodzenie będzie mogło być kosztem stycznia. Podsumowując, składki ZUS w części finansowanej przez płatnika mogą być kosztem uzyskania przychodów: stycznia - jeżeli zostają opłacone do 15 lutego albo dopiero w miesiącu faktycznej zapłaty - a zatem w marcu, jeśli pracodawca dokona wpłaty w terminie wynikającym z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych.