Od 2014 r. spółka komandytowo-akcyjna (SKA) podlega opodatkowaniu CIT. Stało się to na mocy ustawy z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387).

W przepisach przejściowych (art. 4) zasadniczo zachowano dotychczasowe zasady opodatkowania w odniesieniu do wspólników takiej spółki, której rok obrotowy rozpoczął się jeszcze przed zamianą przepisów. Stosowanie uprzednio obowiązujących przepisów w odniesieniu wspólników SKA powstałych do 31 grudnia 2013 r. jest jednak ograniczone. Nie mają one zastosowania do wszystkich czynności dokonywanych przez wspólników (akcjonariuszy) w związku z udziałem w takiej spółce. Według szczególnych (przejściowych) przepisów należy oceniać skutki podatkowe: umorzenia akcji, wystąpienia wspólnika ze spółki, odpłatnego zbycia akcji lub udziału oraz skutki likwidacji SKA.

Przepis przejściowy

Takie zastrzeżenie wynika z art. 6 ustawy zmieniającej. Wskazano w nim m.in., że przychód wspólnika z tytułu likwidacji SKA pomniejsza się o wydatki poniesione na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o część odpowiadającą nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym SKA stała się podatnikiem CIT, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. Takie zasady ustalania dochodu dotyczą także sytuacji, gdy akcje lub udział w SKA zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem CIT.

Z kapitałów pieniężnych

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT nie tylko wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, ale również z tytułu likwidacji spółki są przychodami z udziału w zyskach osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym według stawki 19 proc.

Zatem ewentualne środki pieniężne, jakie otrzymałby wspólnik (akcjonariusz) SKA z tytułu likwidacji spółki, muszą zostać zakwalifikowane do podlegającego opodatkowaniu odrębnego – od działalności gospodarczej – źródła przychodów, jakim stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c są przychody z kapitałów pieniężnych.

Nie może więc mieć tutaj zastosowania wyłączenie z opodatkowania, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, wskazujące, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Reasumując, otrzymany obecnie przez osobę fizyczną będącą wspólnikiem SKA majątek z tytułu likwidacji takiej spółki stanowi dla wspólnika przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu PIT.

Jak go wyliczyć

Wspólnik będzie miał prawo pomniejszyć ten przychód o wydatki poniesione na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym SKA stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Wskazane powyżej zasady ustalania przychodu wspólnika SKA będą miały zastosowanie również w odniesieniu do spółek powstałych przed zmianą przepisów.

Odpowiedź Ministerstwa Finansów na pytanie DGP
Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (dalej: ustawa zmieniająca) w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce stosuje się przepisy wymienionych ustaw, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej, rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013 r.
Uregulowania przepisu art. 4 ust. 1 ww. ustawy, stosuje się z zastrzeżeniem przepisu art. 6.
Przepisy art. 6 ustawy zmieniającej wskazują zasady ustalania przychodów wspólnika spółki SKA w przypadku: umorzenia akcji lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, odpłatnego zbycia tych akcji lub udziału, wniesienia tych akcji lub tego udziału do spółki tytułem wkładu niepieniężnego, niepodzielonych zysków w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej. Przepis ten dotyczy akcji lub udziałów nabytych lub objętych przed dniem, w którym spółka SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Zgodnie z art. 11 ustawy zmieniającej, ustawa ta wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., za wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.
Wyjątek wejścia w życie nie dotyczy więc art. 6 ustawy zmieniającej. Oznacza to, że w przypadku dochodów uzyskanych przez wspólnika spółki SKA po 1 stycznia 2014 r. z tytułów określonych w art. 6 ustawy zmieniającej, przepis ten stosowany jest również w przypadku, gdy przychód wspólnika spółki SKA związany jest z akcjami lub udziałami, które zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Jeśli zatem spółka komandytowo-akcyjna po 1 stycznia 2014 r. nie uzyska podmiotowości prawno-podatkowej i ulegnie likwidacji, art. 6 również znajdzie zastosowanie.  

Od jakiej kwoty trzeba zapłacić podatek
W związku z likwidacją SKA w 2014 r. wspólnik (akcjonariusz) otrzymuje z tej spółki pieniądze w wysokości 1 mln zł.
Przypadający na tego wspólnika zysk, tj. nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, wygenerowany w SKA do momentu, zanim spółka ta stała się podatnikiem CIT (np. do końca 2013 r.) wynosi 500 tys. zł. Wspólnik pobrał tytułem wypłaty z przypadającego na niego zysku tylko 400 tys. zł.
Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w części przypadającej na tego wspólnika (np. wpłaty na PRFON) wynosiły 5 tys. zł. Wkład wniesiony przez tego wspólnika do SKA wynosi 10 tys. zł. W tym wypadku przychód wspólnika z likwidacji przychodu będzie pomniejszony o kwotę 95 tys. zł (500 tys. – 400 tys. – 5 tys.) oraz o kwotę wkładu 10 tys. zł. Zatem w ostatecznym rozrachunku wspólnik zapłaci podatek od kwoty 895 tys. zł (1 mln – 95 tys. –10 tys.).

Bożena Nowicka, doradca podatkowy w Doradca Zespół Doradców Finansowo-Księgowych Sp. z o.o. w Lublinie