Jak rozliczyć VAT przy wnoszeniu aportem środków trwałych do spółki

Ostatnio pojawiło się sporo wątpliwości dotyczących skutków w zakresie podatku naliczonego u podmiotu wnoszącego środek trwały w drodze aportu. Temat ten był przedmiotem sprzecznego orzecznictwa sądów administracyjnych. Również w interpretacji ministra finansów z 27 marca 2007 r. resort stwierdził, że w przypadku wniesienia aportem środków trwałych konieczne jest dokonanie korekty odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7. Czy rzeczywiście tak być powinno?

Jerzy Martini doradca podatkowy Baker & McKenzie Stanowisko takie budzi istotne zastrzeżenia. Niewątpliwie problem w dużej mierze wynika z nieprawidłowej implementacji art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, który zastąpił art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy. Zgodnie z przepisem dyrektywy w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Dyrektywa nie przewiduje natomiast zwolnienia z opodatkowaniu aportu. Ponadto, dyrektywa wskazuje, że w przypadku skorzystania przez państwo członkowskie z opcji wskazanej przez omawiany przepis ewentualna korekta odliczenia podatku naliczonego powinna zostać dokonana przez nabywcę. Trudno stwierdzić, czy krajowy prawodawca ustanawiając zwolnienie dla aportu skorzystał z opcji nieopodatkowania określonej w tym przepisie dyrektywy (błędnie wprowadzając zwolnienie w miejsce nieopodatkowania, a także zbyt szeroko określając zakres tego wyłączenia) czy po prostu wprowadził zwolnienie nieprzewidziane w przepisach dyrektywy. Niezależnie od tego, zwolnienie aportu z opodatkowania przy jednoczesnym obowiązku korekty podatku naliczonego u podmiotu wnoszącego aport jest ewidentnie niezgodne z przepisami wspólnotowymi. Abstrahując od kwestii niezgodności takiego zwolnienia z Dyrektywą 2006/112/WE, stanowisko Ministerstwa Finansów przewidujące obowiązek korekty odliczenia podatku od towarów i usług wnoszącego aport budzi istotne zastrzeżenia również na gruncie art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Ustęp 7 tego artykułu, na który powołuje się MF, przewiduje korektę odliczenia podatku w przypadku, gdy po nabyciu wykorzystywanych przez podatnika towarów lub usług następnie zmieniło się prawo do odliczenia. Dotyczy więc zmiany przeznaczenia wykorzystywanych przez podatnika towarów lub usług (por. C-184/04 Uudenkaupungin kaupunki), o czym trudno mówić w przypadku wniesienia towarów aportem. Przepis ten nie obejmuje przypadków dostawy towarów w okresie korekty odliczenia podatku, uregulowanej w art. 91 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku wątpliwości na gruncie przepisów prawa krajowego należy stosować interpretację prowspólnotową, uwzględniającą cel wynikający z Dyrektywy. Trzeba też pamiętać, że kwestię zakresu prawa do odliczenia należy co do zasady rozpatrywać w chwili nabycia przez podatnika towaru lub usługi. Dlatego nie można się zgodzić ze stanowiskiem nakazującym korektę odliczeń podatku naliczonego w przypadku wniesienia towarów aportem do spółki prawa handlowego lub cywilnego.