Czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz zagranicznych podmiotów z tytułu wykonanych przez nie usług o charakterze niematerialnym podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce?
ANDRZEJ DĘBIEC
partner Kancelaria Lovells
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.), opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym u źródła podlegają dochody osób zagranicznych uzyskane z tytułu wykonanych przez nie na rzecz polskich podmiotów świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Stawka podatku wynosi w takiej sytuacji 20 proc. Wiele wątpliwości wynika z faktu, iż wyżej wskazana lista usług, z uwagi na sformułowanie „świadczenia o podobnym charakterze” jest katalogiem otwartym. W konsekwencji wiele sporów z organami podatkowymi dotyczy sklasyfikowania danej usługi jako mieszczącej się w powołanym katalogu czynności. Izby Skarbowa w Bydgoszczy uznała, że „w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie”. Zdaniem Izby Skarbowej charakter taki mają m.in. „usługi pośrednictwa przy zawieraniu transakcji eksportowych świadczonych przez spółkę holenderską” (pismo z 19 maja 2004 r., nr PB1/005-1-59/04). Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, opisane zasady opodatkowania stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Oznacza to, że pierwszeństwo w takim przypadku mają regulacje zawartych przez Polskę umów. Umowy te wskazują, jakiego rodzaju należności uzyskane przez nierezydenta podatkowego mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce (państwie źródła tych dochodów), a jakie podlegają opodatkowaniu w kraju jego siedziby. Co do zasady, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oparte na Konwencji Modelowej OECD przewidują, iż płatności z tytułu świadczeń o charakterze niematerialnym nie podlegają w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem u źródła. W konsekwencji należności wypłacane nierezydentom z krajów, z którymi Polska ma zawarte umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z tytułu wykonanych przez nich usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, będą podlegać opodatkowaniu z reguły jedynie w kraju ich siedziby. Same postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zwalniają polskiego płatnika z obowiązku poboru podatku u źródła. Art. 26 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie takiego podatku jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby odbiorcy świadczenia uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Certyfikat rezydencji to zaświadczenie o siedzibie podatnika dla celów podatkowych wydane przez władze podatkowe danego kraju. Certyfikat ten potwierdzać ma, że odbiorca wypłacanego świadczenia ma siedzibę dla celów podatkowych w danym kraju i że w związku z tym można do niego stosować postanowienia konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z brzmienia obowiązujących przepisów należy wywodzić, że polski podmiot dokonujący wypłaty świadczenia nie ma obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji już w chwili dokonywania zapłaty. W naszej opinii wystarczy, że polski płatnik przedstawi taki dokument na żądanie organu podatkowego, nie ma przy tym znaczenia kiedy certyfikat taki został mu przekazany. Istotny jest fakt, aby certyfikat taki potwierdzał, że na chwilę wypłaty świadczenia był on rezydentem podatkowym kraju, z którym zawarta przez Polskę umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przewidywała opodatkowania takich świadczeń w kraju źródła.