NSA w uchwale z 24 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FPS 1/13) orzekł, że jednostki budżetowe gmin, takie jak szkoły czy domy kultury, nie mogą być odrębnymi podatnikami VAT. Są nimi tylko całe miasta i gminy. Minister finansów twierdzi, że to nieprawda. Także urzędy skarbowe przez lata rejestrowały jednostki budżetowe jako oddzielnych podatników VAT. Co w tej sytuacji oznacza rozstrzygnięcie NSA?

Radykalną zmianę w sposobie rozliczania i deklarowania tego podatku, przede wszystkim przez duże miasta, posiadające wiele jednostek budżetowych. W miejsce kilkudziesięciu lub kilkuset deklaracji miasto lub gmina będzie składać tylko jedną, obejmującą wszystkie jednostki organizacyjne. Uchwała NSA ma dla gmin podobne skutki jak dla spółek i przedsiębiorstw zmiana przepisów w maju 2004 r., zgodnie z którą oddziały osób prawnych przestały być uznawane za oddzielnych podatników. Duże przedsiębiorstwa wielooddziałowe, czasami składające nawet kilkaset deklaracji, musiały z dnia na dzień scentralizować rozliczenia VAT.

Czy nowy system rozliczeń to tylko zmiana organizacyjna, czy ma też wpływ na wysokość zobowiązań z tytułu VAT?

W przypadku gmin jednym z ważniejszych efektów finansowych może być istotna zmiana rozliczeń VAT z tytułu realizacji niektórych inwestycji. Dzięki uchwale jeżeli gmina w dowolnej jednostce budżetowej kupiła towary lub usługi w związku np. z budową budynku, który potem wykorzysta do działalności opodatkowanej VAT inna jednostka budżetowa, organy podatkowe nie będą mogły kwestionować prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z tą inwestycją. Dotychczas urzędy skarbowe odmawiały prawa do odliczenia w takich przypadkach.

Z czego to wynika?

Otóż gminy były dotychczas traktowane, zależnie od ich skali, jako zbiór kilkudziesięciu czy kilkuset podatników, bo każda jednostka budżetowa (np. szkoła czy ośrodek sportu) była uznawana za samodzielny podmiot gospodarczy. W dużym mieście, np. w Warszawie, takich jednostek jest ok. 900, we Wrocławiu – ok. 300. Według dotychczasowej interpretacji fiskusa i sądów każda z jednostek, a także sama gmina powinny były składać odrębne deklaracje VAT. Jedną z konsekwencji było rozrywanie „łańcucha VAT” i strata podatku naliczonego związanego z niektórymi inwestycjami służącymi do działalności opodatkowanej.

Czy możemy posłużyć się przykładem?

Załóżmy, że urząd miasta wybudował halę sportową i przekazał ją miejskiemu ośrodkowi sportu i rekreacji. Zgodnie z dotychczasową interpretacją organów podatkowych VAT naliczony wynikający z zakupu towarów i usług potrzebnych do postawienia hali przepada, pomimo że MOSiR będzie halę wykorzystywał do działalności opodatkowanej.

Według fiskusa ośrodek nie mógł odliczyć podatku, ponieważ jest podatnikiem, który wprawdzie wykonuje czynności opodatkowane związane z funkcjonowaniem sali sportowej (np. wynajmuje ją), ale nie poniósł żadnych wydatków na jej wybudowanie. Zrobił to wcześniej inny podatnik, czyli miasto, które jednak nie wykonywało czynności opodatkowanych i nie mogło odliczyć VAT.

Dopiero niedawno, w oparciu o orzeczenie TSUE C-280/10, powstała koncepcja, że prawo do odliczenia podatku w takich sytuacjach przysługuje gminie na podstawie ogólnej zasady neutralności VAT, jednak pogląd ten nie jest podzielany przez władze skarbowe, a nieliczne na razie orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych są w tej sprawie sprzeczne. Uchwała NSA rozwiązuje ten problem jednoznacznie i ostatecznie.

Czy to był główny powód, dla którego Wrocław walczył przed NSA o zmianę dotychczasowej praktyki rozliczania VAT?

Jeden z głównych, ale niejedyny. Chodziło też o uporządkowanie całego procesu rozproszonych rozliczeń VAT w mieście. Władze Wrocławia uważają, że lepiej jest zarządzać podatkiem w sposób scentralizowany. Bo miasto złożone z 300 jednostek, z których wszystkie składają odrębnie deklaracje, to 300 miejsc podejmowania decyzji nierzadko sprzecznych z interesem miasta jako całości, 300 ośrodków rozstrzygania wątpliwości prawnych, generowania wniosków o interpretacje podatkowe i tyle samo miejsc przeprowadzania kontroli skarbowych. Bardzo trudno jest prowadzić jednolitą, scentralizowaną politykę podatkową w sytuacji, kiedy proces jest z natury rzeczy całkowicie zdecentralizowany.

Wrocław miał zatem swoje powody do walki o centralizację rozliczeń VAT, jednak po wydaniu uchwały siedmiu sędziów pojawiły się komentarze mówiące, że z perspektywy samorządu nie ma ona żadnych pozytywnych skutków. Czy rzeczywiście tak jest?

To jest skrajnie jednostronna opinia. To, że centralizacja rozliczeń będzie ogromnym wyzwaniem organizacyjnym, jest jasne – nikt tego nie ukrywa. Wyzwaniem jest również wprowadzenie takich procedur, żeby cała odpowiedzialność formalna nie spadała np. na skarbnika podpisującego zbiorczą deklarację. To jest trudne, ale oczywiście wykonalne – poradziły sobie z tym wszystkie firmy, które w 2004 roku musiały zrezygnować z odrębnego rozliczania oddziałów. A jak spojrzymy na pierwszą setkę największych polskich firm i liczbę ich jednostek organizacyjnych, to łatwo zauważymy, że agregacja rozliczeń VAT w ich przypadku była trudniejsza niż w przypadku dużego miasta. Zdumiewa w wypowiedziach niektórych ekspertów kompletne pomijanie oczywistych pozytywnych skutków omawianej uchwały. Ocena centralizacji rozliczeń to oczywiście kwestia subiektywna – zależna od filozofii zarządzania danym miastem. Ale istnieje co najmniej kilka całkowicie obiektywnych zalet takiego rozwiązania.

Wymieńmy zatem korzyści, jakie mogą odnieść gminy.

Jedna z nich to wspomniane umożliwienie odzyskiwania VAT naliczonego w przypadku inwestycji, które ze względów kompetencyjnych lokowane są w jednej jednostce w okresie budowy, a w innej w okresie funkcjonowania. Kolejny problem, który automatycznie się rozwiązuje, to brak sukcesji podatkowej po likwidowanych jednostkach. Władze skarbowe stoją na stanowisku, że jeśli miasto zlikwiduje jednostkę budżetową, która miała nadwyżkę VAT do zwrotu, to kwota ta przepada, ponieważ Ordynacja podatkowa nie przewiduje sukcesji w takim przypadku. Miasto Wrocław ma obecnie przed NSA dokładnie taki spór. Po uchwale siedmiu sędziów problem przestaje istnieć.

Kolejna kwestia to transakcje pomiędzy jednostkami budżetowymi. Rozporządzenie zwalnia takie transakcje z VAT. Abstrahując już od tego, że zwolnienie to jest sprzeczne z dyrektywą, to dodatkowo powoduje w niektórych przypadkach utratę prawa do odliczenia oraz niekorzystne zachwianie struktury sprzedaży. Co więcej, kompletny bałagan powstał w odniesieniu do transakcji wykonywanych przez jednostki i zakłady budżetowe na rzecz urzędu miasta (gminy).

Przez lata uważało się, że zastosowanie ma wspomniane zwolnienie, po zamieszaniu związanym z rejestracją urzędów miast i gmin dla potrzeb VAT fiskus stanął na stanowisku, że takie transakcje opodatkowane są zwykłymi stawkami. Tymczasem w zeszłym roku NSA stwierdził, że podatek do takich czynności wewnętrznych w ogóle nie ma zastosowania. A więc mieliśmy jeden rodzaj transakcji i trzy odmienne podejścia na przestrzeni kilku lat.

Czy po uchwale NSA te kłopoty automatycznie znikają?

Tak. Nie rozumiem, jak można patrzeć na skutki uchwały wyłącznie przez pryzmat jednej czy dwóch niekorzystnych konsekwencji, w sytuacji kiedy w oczywisty sposób rozwiązuje ona wiele innych problemów.

Co powinny zrobić gminy, które przez lata rozliczały się inaczej, a urzędy im na to pozwalały?

Na pewno nie da się od razu przestawić na nowy system rozliczania, tak aby np. od przyszłego miesiąca wszystkie miasta i gminy zaczęły składać jedną zbiorczą deklarację. Ministerstwo też o tym wie, dlatego obawiając się rozstrzygnięcia NSA, sugerowało mu zadanie pytania prawnego do Trybunału Sprawiedliwości, co dałoby czas na rozwiązanie problemu.

Obecnie w najlepszej sytuacji są te miasta i gminy, które mają interpretację podatkową potwierdzającą, że każda jednostka budżetowa jest odrębnym podatnikiem VAT. Jeśli gmina uzna, że korzystny jest dla niej dotychczasowy sposób rozliczenia, bo tak poukładała sobie strukturę z jednostkami budżetowymi, że nie traci VAT, to nadal stosuje się do interpretacji. Pomimo uchwały NSA wydane wcześniej interpretacje chronią podatników do czasu ich uchylenia przez MF. A mam nadzieję, że resort finansów świadomy złożoności sytuacji nie będzie się z uchylaniem wydanych interpretacji spieszył. Jednak każde miasto, które uzna, że korzystniejszy byłby dla niego scentralizowany sposób rozliczenia VAT, to oczywiście pomimo posiadanej interpretacji może kierować się uchwałą.

A co z miastami, które o interpretację nie wystąpiły?

Powinny połączyć swoje siły i doprowadzić do rozmów z ministrem finansów, podczas których zostaną zidentyfikowane wszystkie praktyczne problemy wynikające z uchwały. Minister powinien wypracować taki sposób działania, który nie będzie miał negatywnych konsekwencji dla samorządów.

Czyli ich dotychczasowa praktyka to wina resortu?

To, że działały w błędzie, wynikało bowiem z przyzwolenia resortu finansów, który przez lata nie chciał dostrzec niezgodności powszechnej praktyki z obowiązującymi przepisami. Być może w tej sprawie minister powinien wydać interpretację ogólną, ale musiałaby być ona kompleksowa, bo problemów do rozwiązania jest wiele. Być może warto rozważyć nawet odpowiednie zmiany ustawowe?

To, że samorządy działały w błędzie, wynikało z przyzwolenia resortu finansów