– Organy podatkowe próbują interpretować po swojemu nawet najbardziej korzystne dla podatników przepisy – uważa Tomasz Rolewicz, doradca podatkowy, starszy menedżer w dziale postępowań podatkowych i sądowych PwC. Jak mówi, taka praktyka jest przejawem instrumentalnego traktowania prawa. Sposobów, które stosują urzędnicy, by nie dopuścić do przedawnienia się zobowiązania podatkowego i ściągnąć dług, jest wiele.

Ministerstwo nie widzi w tym nic złego

Od 1 stycznia 2009 r. obowiązują przepisy Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), które uniemożliwiają wykonywanie decyzji nieostatecznych, bo zaskarżonych albo do organu II instancji, albo do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Pomyślano je jako formę zabezpieczenia zarówno podatników, jak i Skarbu Państwa, by ten ostatni nie musiał zwracać podatków, które zostałyby pobrane w nienależnej wysokości, razem z odsetkami. W praktyce regulacje te wcale jednak nie powstrzymują fiskusa przed wykonywaniem takich decyzji. Powód? Brzmienie przepisu. Zgodnie z art. 239a ordynacji decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek, który może podlegać realizacji w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności.

Urzędnicy uznali więc, że tak sformułowany przepis nie zabrania im innych działań, np. wstrzymywania zwrotów VAT lub nadpłat w innych podatkach, które przysługują podatnikowi, i zaliczania ich na poczet zaległości podatkowej, która jest przedmiotem sporu.

Powołują się przy tym na art. 76 ordynacji, który pozwala im na zaliczenie z urzędu nadpłat wraz z ich oprocentowaniem na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę.

Zastawy skarbowe w liczbach*

Zastawy skarbowe w liczbach*

źródło: Dziennik Gazeta Prawna

– Organy podatkowe robią to, mimo że sądy administracyjne w większości wyroków zakwestionowały taką praktykę – podkreśla Tomasz Rolewicz. Jako przykład podaje m.in. dwa orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego – z 30 czerwca 2011 r. (II FSK 2674/10 i II FSK 2675/10), wyrok WSA w Gdańsku z 16 marca 2011 r. i dwa z 21 września 2010 r. (I SA/Gd 26/11, I SA/Gd 652/10 i I SA/Gd 653/10) oraz wyroki WSA we Wrocławiu – dwa z 3 września 2010 r. i jeden z 16 września 2011 r. (I SA/Wr 620/10, I SA/Wr 619/10 i I SA/Wr 771/10).

Ministerstwo Finansów nie widzi nic złego w działaniach organów podatkowych. W odpowiedzi na interpelację poselską nr 5901 (z lipca 2012 r.) wiceminister finansów Maciej Grabowski podkreślał, że przepis art. 239a ordynacji nie przeszkadza stosować art. 76 par. 1 ordynacji, czyli instytucji zaliczenia nadpłaty. Według niego w okresie niewykonywania decyzji nieostatecznej organ ma obowiązek zaliczyć nadpłatę na poczet zaległości podatkowej wynikającej z takiej decyzji.

Ministerstwo powołuje się przy tym na korzystne wyroki, w których sądy administracyjne uznały, że wynikający z art. 239a ordynacji zakaz wykonywania decyzji nieostatecznych nie wyklucza ani nie ogranicza zaliczenia nadpłaty lub zwrotu podatku na poczet zaległych zobowiązań podatkowych, np. wyrok WSA we Wrocławiu z 9 sierpnia 2011 r. (I SA/Wr 752/11), WSA w Warszawie z 27 lutego 2012 r. (III SA/Wa 1495) oraz NSA z 24 sierpnia 2011 r. (II FSK 688/10) i z 18 maja 2012 r. (II FSK 2078/10).

Według MF wobec niejednolitego orzecznictwa trudno jest mówić o wadliwym stosowaniu przez organy podatkowe art. 239a ordynacji. Ewentualną zaś nowelizację Ministerstwo Finansów uzależnia od treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w przyszłości. Wystąpił o nią 14 marca 2012 r. dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku przy okazji skargi kasacyjnej (sygn. akt I SA/Gd 1305/11).

Jest rygor, jest wykonanie

Odrębną kwestią dotyczącą nieostatecznych decyzji jest nadanie im rygoru natychmiastowej wykonalności. Ordynacja podatkowa (art. 239b) pozwala na to w czterech przypadkach. Mianowicie gdy organ posiada informacje, że wobec podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne w sprawie innych należności pieniężnych, podatnik nie ma majątku, którego wartość odpowiadałaby kwocie zaległości wraz z odsetkami (na którym można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia), a ponadto gdy strona pozbywa się majątku znacznej wartości albo gdy okres do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące. By nadać decyzji rygor natychmiastowej wykonalności wystarczy, że organ uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b par. 2).

Zdaniem Ireneusza Krawczyka, radcy prawnego, partnera w kancelarii Ożóg i Wspólnicy, stosowanie tych przepisów przez organ I instancji, czyli urząd skarbowy, budzi wątpliwości. – Co z tego, że na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności służy zażalenie, skoro jego wniesienie nie wstrzymuje wykonania decyzji. Potem, gdy sąd rozpatrzy zażalenie na korzyść podatnika, czyli uzna, że nie było przesłanek, aby w danej sprawie ten rygor nadawać, niewiele można już zrobić, bo pieniądze zostały ściągnięte – podkreśla. Wszystko dlatego, że – jak mówi Ireneusz Krawczyk – zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych uchylenie rygoru natychmiastowej wykonalności nie ma mocy wstecznej. Jeśli więc przykładowo zostało wydane dziś, to nie ma zastosowania do decyzji wykonanej wczoraj. Podobnie rzecz ma się z egzekucją przerywającą bieg terminu przedawnienia, wszczynaną na podstawie decyzji, które zostały następnie uchylone. Co z tego, że np. dyrektor izby skarbowej uchyli decyzję naczelnika urzędu skarbowego, skoro ten wykonał już tę wadliwą decyzję, nadając jej rygor natychmiastowej wykonalności.

– Praktyka uznawania takich działań jako wywołujących skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia budzi istotne wątpliwości konstytucyjne. Powinno to być przedmiotem skarg do Trybunału Konstytucyjnego – uważa Ireneusz Krawczyk.