Sytuacja, w której podmiot posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej i jednocześnie kupuje energię elektryczną, którą zużywa na własne potrzeby, mieści się w zakresie art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Niezależnie od tego, czy podmiot, który posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej, przeznacza ją do sprzedaży czy też tylko ją zużywa, koncesja ta w żadnym wypadku nie wiąże się z zakupem energii elektrycznej z zewnątrz i zużyciem tej zakupionej energii na własne potrzeby. W tym zakresie, gdy podmiot zakupuje energię na własne potrzeby (nie przeznacza jej do sprzedaży) staje się nabywcą końcowym, jak każdy inny podmiot (ostateczny konsument), który zużywa energię na własne potrzeby (w swoim gospodarstwie domowym). W związku z tym w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Podatnikiem zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu, czyli w tym przypadku osoba lub jednostka, która sprzedaje energię nabywcy końcowemu.

Niesprawiedliwe i mogące podważyć zasadę równości wobec prawa byłoby uprzywilejowanie podmiotów, które jedynie z uwagi na sam fakt posiadania koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej mogłyby nabywać energię po cenie niezawierającej podatku akcyzowego, którą następnie wykorzystałyby w taki sam sposób jak każdy inny nabywca końcowy (ale nieposiadający koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej), który kupuje energię elektryczną po cenie zawierającej podatek akcyzowy.

Odnosząc się do definicji nabywcy końcowego zawartej w art. 2 pkt 19 ustawy akcyzowej, zgodnie z którą nabywcą końcowym jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo energetyczne, z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy o giełdach towarowych, podkreślić należy cel, jaki w zamiarze ustawodawcy miał być osiągnięty.

Zgodnie z uzasadnieniem do art. 2 pkt 19 ustawy o podatku akcyzowym (uzasadnienie do projektu ustawy o podatku akcyzowym – druk sejmowy nr 1083), nabywcą końcowym jest podmiot, który nie będzie zajmował się obrotem energią elektryczną, lecz ją zużyje. Zatem ratio legis tego przepisu, określającego nabywcę końcowego poprzez odwołanie się do faktu braku posiadania jakiejkolwiek koncesji, która jest przewidziana w ustawie – Prawo energetyczne, było wskazanie ostatecznego konsumenta, który kupuje energię elektryczną, aby ją zużyć na własne potrzeby.

Zatem w zakresie, w jakim ten podmiot (czyli podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej) dokupuje energię elektryczną i ją zużywa na własne potrzeby, staje się nabywcą końcowym. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, a podatnikiem będzie podmiot, który sprzedaje energię elektryczną nabywcy końcowemu.

Interpretacja ogólna ministra finansów z 31 marca 2009 r. (nr AE6/033/13/IRZ/09/1772)

OPINIA

MARCIN ZIMNY

prawnik z CMS Cameron McKenna

Nie zgadzam się z interpretacją art. 2 pkt 19 oraz art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym dokonaną przez ministra finansów. Przepisy te jednoznacznie wskazują, że opodatkowaniu akcyzą podlega wyłącznie sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu, którym jest podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną. Z brzmienia tych przepisów nie można odkodować normy, zgodnie z którą podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie, gdy zakupuje energię na własne potrzeby staje się nabywcą końcowym, jak każdy inny podmiot (ostateczny konsument), który zużywa energię na własne potrzeby, (w swoim gospodarstwie domowym). Interpretacja celowościowa dokonana przez ministra wykracza poza znaczenie słów zawartych w tych przepisach. Stąd też nie jest dopuszczalna na gruncie przepisów podatkowych. Niemniej zgadzam się, że w takiej sytuacji energia elektryczna zużywana przez wytwórców powinna być opodatkowana. Jednak podatków nie można nakładać w drodze interpretacji dokonanej przez organy podatkowe. Minister finansów powinien pamiętać o zasadach sprawiedliwości i równości opodatkowania w momencie tworzenia przepisów. Poza tym minister finansów nie dostrzegł innym problemów związanych z taką interpretacją. Może się bowiem okazać, że wytwórcy energii nie będą mogli odzyskać akcyzy od energii elektrycznej zużywanej do celów zwolnionych od akcyzy, tj. zużywanej m.in. w procesie produkcji energii elektrycznej. Nie wyklucza też, że sprzedawcy energii, opierając się na ministerialnej interpretacji, będą płacić akcyzę od energii elektrycznej sprzedanej wytwórcom, ale następnie wystąpią o jej zwrot. Czyli pewnie, jak zwykle, za błędy urzędników my wszyscy zapłacimy.