• Ustawa o rachunkowości nie wyjaśnia szczegółowo kwestii tworzenia odpisów aktualizacyjnych należności. Z jakich metod mogą więc skorzystać spółki?

- Prawo bilansowe umożliwia stosowanie różnych polityk tworzenia odpisów. Powinny mieć one jednak swoje uzasadnienie w specyfice danej firmy.

Przykładowo firmy mogą dokonywać odpisu indywidualnie dla poszczególnych należności lub kontrahentów. W takim przypadku odpis powinien być tworzony po przeprowadzeniu analizy sytuacji poszczególnych kontrahentów, która powinna brać pod uwagę przyczyny zwłoki, ewentualne problemy finansowe dłużnika, historyczną i obecną współpracę oraz posiadane zabezpieczenia. Na podstawie tak przeprowadzonej analizy odpis powinien być utworzony w pełnej wysokości dla należności, dla których ocena ryzyka niespłacenia wierzytelności była wysoka.

• Czy to oznacza, że nie każda przeterminowana należność wymaga utworzenia odpisu?

- Tak. Należności, dla których przeprowadzona analiza przewiduje wysoce prawdopodobną spłatę, nie powinny być objęte odpisem. Często popełnianym przez spółki błędem jest tworzenie odpisu na należności z tytułu niespłaconej w terminie faktury, podczas gdy należy przeprowadzić analizę sytuacji odbiorcy i w przypadku, kiedy ryzyko braku spłaty innych faktur jest istotne, odpisem należy objąć wszystkie należności od danego dłużnika (z uwzględnieniem przypadków szczególnych opisanych poniżej). Metoda indywidualna jest pracochłonna, gdyż weryfikacja powinna być przeprowadzana co najmniej przed końcem każdego okresu sprawozdawczego. Jej zastosowanie będzie najlepsze dla firm, które mają stałą bazę klientów lub bazę klientów o niskim rozdrobnieniu.

• A jeżeli firmy mają dużą liczbę klientów, czy mogą zastosować inną metodę sporządzania odpisów?

- Druga metoda polega na tworzeniu odpisów ogólnych (statystycznych) w oparciu o saldo należności przeterminowanych lub wartości rocznej sprzedaży. Stosuje się ją w przypadkach, gdy uciążliwą lub niemożliwą staje się analiza poszczególnych przypadków.

• Jak w takim przypadku określić wartość dokonywanego odpisu?

- Kierując się wieloletnim doświadczeniem, spółki mogą określić statystycznie sposób tworzenia odpisów w zależności od danych historycznych. W niektórych spółkach na podstawie analizy właściwe może być następujące postępowanie: od salda należności przeterminowanych od 90 do 180 dni tworzy się odpis 50 proc., a od salda należności przeterminowanych powyżej 180 dni - 100 proc.

Można też tworzyć odpisy od całości sprzedaży w danym roku. Przykładowo jeżeli z danych historycznych wynika, że ściągalność należności ogółem jest na poziomie 97 proc., to dla 3 proc. należności tworzony jest odpis i np. dla należności powyżej roku nieobjętej dotychczas odpisem obowiązuje odpis w pełnej wysokości. Tę metodę stosuje się głównie w sytuacji, gdy spółka posiada bardzo dużą liczbę drobnych kontrahentów: telekomunikacja, gazownictwo itd.

Metody statystyczne wymagają mniejszego nakładu pracy, jednakże wymuszają prowadzenie historycznych statystyk, które będą podstawą stwierdzenia, że stosowana metoda jest prawidłowa, tzn. właściwe są przedziały przeterminowania oraz procent tworzonego odpisu.

• Jakie jeszcze czynniki należy wziąć pod uwagę, tworząc odpis należności?

- W każdym z omawianych przypadków analizy powinno się uwzględnić w kalkulacji przypadki szczególne, np. jeżeli należności są zabezpieczone. Podobnie jest, jeżeli spółka może mieć pewność odzyskana środków, ponieważ należności zostaną sprzedane w ramach umowy faktoringowej bez prawa regresu. Takie należności na dzień bilansowy powinny być wycenione w cenie sprzedaży.

Warto dodatkowo podkreślić, że należności sprzedane w ramach umów faktoringowych z regresem powinny być uwzględnione w ewidencji, gdyż ryzyko niespłacenia tej należności jest wciąż po stronie firmy sprzedającej należność.

AGNIESZKA LARA-OSTROWSKA

menedżer w dziale audytu Ernst & Young