ROBERT PASTERNAK

partner Kancelarii Prawniczej Deloitte Legal

W praktyce podatkowej spotyka się dwa stanowiska: jedno oparte na wykładni literalnej przepisu wychodzące z założenia, że wyjątki należy interpretować ściśle i drugie de facto profiskalne. Dokonajmy próby wykładni art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25 proc. udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25 proc. udziałów (akcji) tej spółki - ta część przepisu wskazuje, czego nie uznaje się za koszty; jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25 proc. udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25 proc. udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - ta część przepisu wskazuje, w jakim stanie faktycznym przepis może być zastosowany; w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek - ta część przepisu wskazuje, że niekosztowność odsetek dotyczy tylko ich części oraz że dotyczy to części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia. Powstaje pytanie o to, czym jest ta wartość zadłużenia. Ustawodawca pod tym pojęciem rozumie trzykrotność wartości kapitału zakładowego. Zatem w części, w jakiej pożyczka (kredyt) - ale tylko ona, gdyż przepis tylko ją wyraźnie wskazuje - przekracza trzykrotność wartości kapitału zakładowego, odsetki od takiej pożyczki (kredytu) nie są kosztem. Zatem żeby sprawdzić, czy ten przepis ma zastosowanie, należy po pierwsze sprawdzić zadłużenie zgodnie z punktem drugim wskazanym wyżej. Jeżeli stan faktyczny tam opisany jest spełniony, należy dalej sprawdzić, czy pożyczka (kredyt) przekracza trzykrotność kapitału zakładowego i jeżeli ma to miejsce, określić część niestanowiącą kosztów podatkowych. Niewłaściwa jest wykładnia, która zakłada, że należy porównać z trzykrotnością kapitału zakładowego nie kwotę pożyczki (kredytu), czego wymaga przepis, ale wartość całego zadłużenia (w tym pożyczki lub kredytu) opisanego w punkcie drugim dla określenia, w jakiej części odsetki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów