JAKI PROBLEM ROZSTRZYGNĘŁA IZBA: Podatniczka otrzymała kredyt obrotowy w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Od kredytu bank nalicza odsetki umowne oraz, na skutek opóźnienia w spłacie kredytu, odsetki z tytułu opóźnienia w spłacie całości zadłużenia kredytowego (odsetki karne). Czy umorzenie odsetek naliczonych oraz zawieszenie naliczania odsetek stanowić będzie dla wnioskodawczyni przychód w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych? Czy umorzenie odsetek zawieszonych i przez czas zawieszenia nienaliczanych zarówno umownych, jak i karnych z tytułu opóźnienia w spłacie wymagalnych należności stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

ODPOWIEDŹ IZBY: Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z ustawą o PIT uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie nieodpłatny. Przepisy podatkowe określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego nieodpłatny znaczy tyle co: niewymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny.

Zatem dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Wskazać przy tym należy, że zgodnie z kodeksem cywilnym świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Przez pojęcie nieodpłatnego świadczenia należy zatem rozumieć te wszystkie zjawiska, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Zjawiskiem takim jest m.in. korzystanie przez kredytobiorcę bez oprocentowania z cudzego kapitału, które wyraża się w tym, że jako kredytobiorca przez określony czas korzysta z kredytu nieodpłatnie, tzn. nie ponosząc z tego tytułu jakichkolwiek ciężarów (w postaci zapłaty odsetek), dzięki czemu znajdować się będzie w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do podmiotów, które korzystają z kredytów na zasadach rynkowych (tj. za wynagrodzeniem w postaci odsetek). Dla kwalifikacji umorzonych odsetek do przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie ma znaczenia, z jakich przyczyn następuje umorzenie odsetek od kredytu. Jeżeli umowa pożyczki (kredytu) początkowo jest odpłatna, a następnie w wyniku porozumienia strony umorzą oprocentowanie, to umowa taka staje się umową nieodpłatną.

W analizowanym przypadku w momencie umorzenia odsetek - zarówno tych już naliczonych umownych i karnych, jak i tych naliczonych po okresie zawieszenia ich naliczania - po stronie podatniczki powstanie przychód do opodatkowania ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odnosząc się natomiast do kwestii zawieszenia naliczania odsetek, stwierdzić należy, że zawieszenie naliczania odsetek na pewien oznaczony okres czasu powoduje, że w okresie tym bank wierzyciel nie nalicza dłużnikowi (podatniczce) odsetek umownych oraz odsetek karnych. Odsetki za ten okres są jednak naliczane po upływie okresu zawieszenia. W sytuacji takiej, w okresie zawieszenia, nie dochodzi zatem do bezpłatnego korzystania przez wnioskodawczynię z cudzego kapitału. Odsunięty jest jedynie termin zapłaty wynagrodzenia za korzystanie z tego kapitału. W związku z tym samo zawieszenie naliczania odsetek nie powoduje po stronie dłużnika - podatniczki - powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten powstanie jednak w sytuacji umorzenia odsetek, których naliczanie zawieszono, a które następnie naliczono przed ich umorzeniem.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 stycznia 2009 r. (nr IPPB1/415-1270/08-2/JB)