Reklama
Co więcej, taka wykładnia utrudnia również zadanie komplementariuszom, którzy po zakończeniu roku będą chcieli odzyskać nadpłacony podatek. Należy bowiem pamiętać, że zryczałtowany podatek odprowadzany przez płatnika nie jest wykazywany w żadnej deklaracji podatkowej składanej przez podatników do urzędu skarbowego.
Co się zmieniło
Przypomnijmy, że po objęciu spółek komandytowych CIT zmieniła się podatkowa kwalifikacja zysku wypłacanego wspólnikom. Obecnie jest on traktowany jako wypłata z zysku osoby prawnej (dywidenda).
Co ważne, na gruncie polskiego prawa podatkowego przyjęła się wykładnia przepisów wskazująca, że nie tylko sama dywidenda podlega opodatkowaniu, ale również zaliczka na poczet dywidendy. W konsekwencji wydawało się, że przepisy dotyczące wypłaty zysku należy stosować analogicznie do wypłaty zaliczek – w tym także w odniesieniu do zastosowania przepisów pozwalających komplementariuszowi na proporcjonalne odliczenie podatku CIT zapłaconego przez spółkę (zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT).
Inny wniosek płynie jednak z interpretacji dyrektora Krajowej Izby Skarbowej (m.in. z 11 czerwca 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.325.2021.1.TR). Wynika z nich, że wypłacane komplementariuszowi zaliczki na poczet dywidendy podlegają bezwzględnemu opodatkowaniu już na moment ich wypłaty, lecz bez prawa do obniżenia podatku o CIT należny od dochodu spółki komandytowej.
W interpretacjach tych organ wskazał, że na moment wypłaty zaliczki nie jest jeszcze znana wysokość CIT za dany rok, dlatego obniżenie podatku może nastąpić dopiero po zakończeniu roku podatkowego. Oznacza to, że spółki, działając jako płatnicy, są zobowiązane pobrać podatek, a wspólnicy po zakończeniu roku będą występować o nadpłatę podatku.
Obowiązki spółki jako płatnika
Przyjęcie tak rygorystycznej wykładni oznacza, że spółka komandytowa wypłacająca zaliczki na poczet zysku (dywidendy) na rzecz komplementariuszy powinna każdorazowo pobrać i odprowadzić do urzędu 19-procentowy zryczałtowany podatek od całej kwoty zaliczki, bez prawa do obniżenia o proporcjonalny CIT.
Zasady poboru zryczałtowanego podatku przez płatnika będą uzależnione od tego, czy wspólnikiem (podatnikiem) jest osoba fizyczna czy osoba prawna.
W odniesieniu do osób prawnych spółka komandytowa jest obowiązana pobrać zryczałtowany 19-procentowy podatek, a następnie wpłacić go do 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby podatnika. Po pobraniu podatku spółka informuje podatników (osoby prawne) w terminie do 7. dnia miesiąca następującego po pobraniu podatku za pomocą formularza CIT-7. Oprócz tego, do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym pobrano podatek, spółka powinna przesłać do urzędu właściwego dla podatnika informację o wysokości pobranego podatku z wykorzystaniem formularza CIT-6R.
Natomiast w odniesieniu do osób fizycznych spółka komandytowa powinna jako płatnik pobrać zryczałtowany podatek, a następnie wpłacić go do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego dla płatnika. Do końca zaś stycznia następnego roku podatkowego spółka powinna przesłać informację o wysokości pobranego podatku od osób fizycznych z wykorzystaniem formularza PIT-8AR do urzędu skarbowego właściwego dla płatnika.
Nadpłata u komplementariusza
Przyjęta przez organy wykładnia przepisów nie pozbawia komplementariuszy prawa do proporcjonalnego obniżenia swojego podatku o podatek zapłacony przez spółkę komandytową. Przesuwa jedynie moment tego odliczenia. W opinii dyrektora KIS, aby możliwe było skorzystanie z odliczenia, komplementariusz musi znać kwotę CIT należnego od spółki komandytowej. Może więc skorzystać z odliczenia dopiero po tym, jak spółka komandytowa rozliczy podatek i złoży deklarację CIT-8 za dany rok, ponieważ dopiero wtedy – w opinii organów – możliwe będzie ustalenie kwoty odliczenia na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 1a ustawy o CIT (tak m.in. w interpretacji z 22 czerwca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.370.2021.1.KS).
Należy jednak pamiętać, że zryczałtowany podatek odprowadzany przez płatnika nie jest wykazywany w żadnej deklaracji podatkowej składanej przez podatników do urzędu skarbowego. Oznacza to, że w celu odzyskania nadpłaconego podatku komplementariusz będzie musiał przygotować formalny wniosek o zwrot nadpłaty, który powinien zawierać kalkulację kwoty podatku oraz uzasadnienie.
Występując z wnioskiem o nadpłatę, podatnik musi liczyć się także z możliwością wszczęcia postępowania wyjaśniającego przez organy podatkowe.
Co dalej
Całego tego wysiłku, zarówno po stronie spółki, jak i jej komplementariuszy, można by uniknąć, gdyby organy podatkowe zgodziły się na możliwość stosowania przepisów o proporcjonalnym odliczeniu już na etapie wypłaty zaliczki.
Trudno jednak się tego spodziewać, zważywszy że wspomniane interpretacje zostały wydane kilka miesięcy po wyroku NSA z 3 grudnia 2020 r. (sygn. akt II FSK 2048/18). NSA orzekł, że zaliczki na poczet dywidendy wypłacane komplementariuszom (w wyroku chodziło o spółkę komandytowo-akcyjną) w ogóle nie podlegają opodatkowaniu, ponieważ na moment wypłaty zaliczki nie jest znana wysokość podatku od dochodu spółki, a więc nie można ustalić kwoty podatku po odliczeniu. W konsekwencji, według NSA, termin zapłaty podatku od takiej zaliczki powinien być przesunięty do momentu ustalenia dochodu spółki, tj. po zakończeniu roku podatkowego.
Najwyraźniej organy podatkowe nie zamierzają respektować też tego wyroku w odniesieniu do zaliczek wypłacanych na poczet dywidendy w spółkach komandytowych.
Zapewne wspólnicy tych spółek będą rozważać zaniechanie wypłat zaliczek w trakcie roku lub znajdą mniej uciążliwe sposoby na transfer środków na poczet zysku w trakcie roku obrotowego. Niemniej jednak takie alternatywne transfery powinny być dostosowane do konkretnych stanów faktycznych, by nie narazić spółki i wspólników na zarzut unikania opodatkowania lub implementacji schematu podatkowego MDR.
Benedykt Rubak, radca prawny, doradca podatkowy, manager w Enodo Advisors