Subskrybuj nas na Youtube
PROBLEM: Firma sprzedała towar kontrahentowi z Wielkiej Brytanii we wrześniu, wtedy też wystawiła fakturę. Towar do nabywcy wyjechał w październiku i wtedy też firma otrzymała zaliczkę. Problem w tym, że do dziś nie dostała potwierdzenia odbioru towaru od nabywcy. Czy zaliczkę należy wykazać w deklaracji VAT za wrzesień, październik czy dopiero za okres, kiedy firma dostanie całą zapłatę? A jak podejść do rozliczenia VAT, jeśliby się okazało, że towar ukradziono?
/>
Izba Skarbowa w Katowicach odpowiedziała DGP
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlega m.in. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT). Przez dostawę taką rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie zaś z art. 13 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 (tj. dostawy towarów) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. W myśl art. 13 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:
1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 6 ustawy WDT występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.
Zadane pytanie nie precyzuje jednoznacznie, czy opisana transakcja spełnia wyżej wymienione warunki pozwalające przypisać jej charakter wewnątrzwspólnotowy w rozumieniu ustawy o VAT. Skoro jednak pytanie dotyczy dostawy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, należy odnieść się do opisanego zagadnienia w tym właśnie kontekście.
Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o VAT w WDT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy.
W obecnym stanie prawnym otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem transakcji stanowiącej WDT nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Otrzymanie zaliczki nie jest tu także dokumentowane fakturą (vide art. 106 b ust. 4 ustawy o VAT). W przypadku WDT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy (vide art. 106 i ust. 1 ustawy o VAT).
Z powołanych regulacji wynika zatem, że dokonanie dostawy w ramach WDT rozpoczyna bieg szczególnego rodzaju terminu wyznaczającego moment powstania obowiązku podatkowego. Termin ten kończy bieg w 15. dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy. Do czasu upływu tego terminu wystawienie faktury dokumentującej przedmiotową transakcję skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w momencie jej wystawienia. Dopiero jeśli do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, faktura nie zostanie wystawiona, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od daty wystawienia faktury. Natomiast otrzymanie zapłaty pozostaje bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego z tytułu WDT.
O tym, czy w opisanej w pytaniu sytuacji, w przypadku hipotetycznej kradzieży, doszłoby do WDT, decydują warunki umowy zawartej między stronami. Jeśli kradzież nastąpiłaby po wywozie towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju oraz przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (przejście ryzyka ze sprzedającego na kupującego), to WDT potencjalnie można by rozliczyć na zasadach ogólnych. W razie natomiast nie spełnienia warunku przeniesienia prawa do rozporządzania towarami na nabywcę na skutek uprzedniej kradzieży towarów nie dojdzie co do zasady do zaistnienia czynności podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Kradzież towarów czyni podmiot, który się jej dopuszcza, jedynie ich dzierżycielem. Jej skutkiem nie jest uzyskanie przez sprawcę uprawnienia do rozporządzania towarami jak właściciel.
EKSPERT RADZI
Obowiązek podatkowy w WDT bez związku z zapłatą
W przedstawionym stanie faktycznym dokonanie zapłaty częściowej płatności za towar przez kontrahenta z Wielkiej Brytanii nie ma znaczenia w zakresie rozliczenia VAT. Przepisy ustawy o VAT nie wiążą bowiem powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (WDT) z zapłatą – choćby częściową – za towar.
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o VAT w WDT obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy. Z przepisu tego wynika, że okolicznością powodującą powstanie obowiązku podatkowego jest wystawienie faktury przez podatnika. W sytuacji natomiast gdyby faktura nie została wystawiona do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, obowiązek podatkowy powstanie z upływem wskazanego – w danym przepisie – terminu. Z art. 20 ust. 1 ustawy VAT wynika zatem, że zrealizowanie płatności przez kontrahenta, na rzecz którego podatnik dokonał WDT, jest bez znaczenia z punktu widzenia ustawy o VAT. W konsekwencji nie ma znaczenia także to, czy płatność dokonana została w całości, czy też w części. Prawidłowe ustalenie chwili powstania obowiązku podatkowego jest istotne z punktu widzenia terminu rozliczenia podatku, który został w sposób szczególny ustalony dla WDT.
Z przestawionego stanu faktycznego wynika, że podatnik w związku z WDT wystawił fakturę na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii. Oznacza to, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia faktury, tj. we wrześniu. Ponadto podatnik nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi dostarczenie towarów do kontrahenta z Wielkiej Brytanii. Okoliczność ta wskazuje, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek wykazania dostawy w rejestrach prowadzonych dla celów VAT nastąpi w drugim okresie rozliczeniowym następującym po okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie wskazać należy, że – z uwagi na brak dokumentów potwierdzających dostarczenie towarów do kontrahenta – podatnik będzie zobowiązany do wykazania dostawy towarów ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju. Tym samym podatnik nie ma prawa do zastosowania stawki 0 proc. właściwej dla WDT. W okolicznościach danej sprawy oznacza to, że podatnik będzie zobowiązany do wykazania dostawy ze stawką właściwą dla danego towaru na terytorium kraju w deklaracji VAT składanej za listopad.
W sytuacji gdyby się okazało, że towar wysłany do kontrahenta z Wielkiej Brytanii został skradziony, sposób rozliczenia transakcji dla celów VAT były uzależniony m.in. od warunków umowy określających moment przejścia na kontrahenta ryzyka utraty towaru (ustalenie tego momentu umożliwiają np. reguły Incoterms), od miejsca, w którym doszło do kradzieży, oraz od posiadanych dokumentów potwierdzających dokonanie kradzieży towaru.
Z uwagi na wielowariantowość wskazanego stanu faktycznego w dużym skrócie można stwierdzić, że w sytuacji, gdy ryzyko utraty towaru przeszło na nabywcę wraz z załadunkiem towaru na środek transportu, a podatnik posiada dokumenty stwierdzające kradzież, jeżeli do kradzieży doszło poza terytorium kraju, to co do zasady podatnik będzie uprawniony do skorzystania ze stawki 0 proc. Natomiast gdyby w analogicznej sytuacji do kradzieży doszło jeszcze na terytorium kraju, podatnik byłby zobowiązany wykazać dostawę towarów na terytorium kraju ze stawką właściwą dla dostawy krajowej.
Podstawa prawna
Art. 5 ust. 1, art. 20 ust. 1, art. 42 ust. 12 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.).
