Spór pomiędzy spółką a fiskusem dotyczył art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Wymieniono w nim wprost, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie stanowią kosztów podatkowych. Są to kary umowne i odszkodowania z tytułu:

  • wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz
  • zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów, albo wykonanych robót i usług.

Od pewnego czasu NSA odczytuje ten przepis dosłownie i dopuszcza możliwość zaliczania pozostałych wypłat odszkodowawczych do kosztów uzyskania przychodów. Na przykład w wyroku z 23 listopada 2022 r. (sygn. akt II FSK 700/20) NSA podkreślił, że art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT jest wyjątkiem od ogólnej zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 tej ustawy, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Dlatego jako wyjątek należy go interpretować ściśle – stwierdził sąd kasacyjny. Fiskus uważa jednak inaczej. I wciąż walczy z podatnikami w sądach.

Kara umowna za opóźnienia

W najnowszej sprawie, która trafiła na wokandę NSA, chodziło o kary umowne zapłacone przez spółkę świadczącą usługi informatyczne. Zawarła ona ze swoim kontrahentem umowę, która przewidywała kary umowne za opóźnienia w realizacji zgłoszeń serwisowych. Jako że doszło do opóźnień, spółce została naliczona kara, która po negocjacjach wyniosła ponad 877 tys. zł.

W związku z tym spółka zawarła porozumienie, w ramach którego zobowiązała się do zapłaty kary. Jej wysokość potrącono z wynagrodzenia za nowe zlecenia.

Zdaniem spółki zapłacona kara umowna stanowi koszt uzyskania przychodu, ponieważ spełnia warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Przedstawiciele firmy wskazali, że wydatek był rzeczywisty i definitywny, ma związek z zachowaniem źródła przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, a także został należycie udokumentowany.

W jej ocenie zapłacona przez nią kara umowna nie mieści się w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, ponieważ nie wynika z wad usług, lecz z opóźnień w ich realizacji, które nie były zawinione przez spółkę. Jak podkreślili jej przedstawiciele, kara była efektem skomplikowanej współpracy z kontrahentem przy braku wpływu spółki na część zdarzeń technicznych (takich jak niewystarczająca obsługa infrastruktury po stronie kontrahenta).

Wyłączenie z kosztów

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się z twierdzeniem spółki. Zauważył, że art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT wyłącza z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania za wady dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz za zwłokę w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłokę w usunięciu wad towarów, albo wykonanych robót i usług.

Według organu podatkowego nie ma znaczenia, czy opóźnienie w wykonaniu usług było zawinione przez spółkę. Jeśli doszło do nałożenia kary umownej za opóźnienie, to nie można jej zaliczyć do kosztów podatkowych.

Warszawski WSA (sygn. akt III SA/Wa 358/22) zgodził się z fiskusem. Uznał, że kara zapłacona przez spółkę podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Kara umowna została naliczona za opóźnienie w wykonaniu usług, co należy traktować jako ich wadę. Opóźnienie, nawet jeśli niezawinione, stanowi przejaw nienależytego wykonania zobowiązania i tym samym oznacza usługę wadliwą – stwierdził sąd I instancji. Zwrócił przy tym uwagę, że spółka nie zakwestionowała zasadności naliczenia kary, przeciwnie – zaakceptowała ją i zgodziła się na potrącenie jej z wynagrodzenia.

Tylko wprost wymienione kary umowne

Z poglądem tym nie zgodził się NSA. Uznał, że kary umowne za opóźnienie w wykonaniu usługi lub realizacji dostawy nie zostały wprost wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. W związku z tym można je uznać za podatkowe koszty, o ile spełniają warunki wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

- Art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT obejmuje tylko te kary umowne, które zostały wyraźnie w nim wymienione. Przepis ten powinien być interpretowany ściśle – podkreśliła sędzia Aleksandra Wrzesińska-Nowacka. Dodała, że kara umowna zapłacona przez spółkę spełnia przesłanki do uznania jej za koszt uzyskania przychodu.

Wyrok NSA z 3 lipca 2025 r., sygn. akt II FSK 1357/22