rozwiń ›

Wyrok WSA w Poznaniu z 13 maja 2025 r. (sygn. akt I SA/Po 153/25) dotyczył interpretacji z 17 grudnia 2024 r., a więc wydanej przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej po tym, jak z kretesem przegrał on co najmniej dwukrotnie w 2024 r. w podobnych sprawach przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Niekorzystnie zakończyły się bowiem dla niego sprawy rozpatrzone przez NSA 13 grudnia 2024 r. (II FSK 339/22) i 9 kwietnia 2024 r. (II FSK 1082/21).

Mimo to dyrektor KIS nie zmienił zdania co do możliwości – a w zasadzie jej braku – zaliczenia do podatkowych kosztów wynagrodzenia wypłaconego w ramach solidarnej odpowiedzialności na podstawie art. 6471 par. 1 i par. 5 Kodeksu cywilnego. Stąd kolejny wyrok – również przegrany przez fiskusa.

Solidarna odpowiedzialność

Chodzi o przepisy, które mają zastosowanie wyłącznie przy umowach o roboty budowlane.

Zgodnie z art. 6471 par. 1 kodeksu cywilnego, inwestor odpowiada solidarnie z wykonawcą (generalnym wykonawcą) za zapłatę wynagrodzenia należnego podwykonawcy z tytułu wykonanych przez niego robót budowlanych. Przepis ten stosuje się odpowiednio do solidarnej odpowiedzialności inwestora, wykonawcy i podwykonawcy, który zawarł umowę z dalszym podwykonawcą, za zapłatę wynagrodzenia dalszemu podwykonawcy (art. 6471 par. 5 k.c.).

Zapłacił generalny wykonawca

Sprawa rozpatrzona przez poznański sąd dotyczyła generalnego wykonawcy (spółka A), który umówił się ze spółką C na kompleksowe wykonanie przewiertów. Spółka C powierzyła wykonanie prac podwykonawcy – spółce D, a ta następnie zleciła wykonanie tych prac dalszemu podwykonawcy – spółce F.

Gdy F nie dostała zapłaty za wykonane przewierty, musiała ogłosić upadłość. Jej syndyk nie odpuszczał i złożył pozew do sądu o zapłatę od pozwanych solidarnie: spółki D i generalnego wykonawcy (spółki A).

Sąd orzekł, że generalny wykonawca (spółka A) musi zapłacić F (czyli dalszemu podwykonawcy) w ramach solidarnej odpowiedzialności. Wyrok ten utrzymał w mocy sąd apelacyjny, a Sąd Najwyższy oddalił skargę kasacyjną spółki A.

W tej sytuacji A jako generalny wykonawca nie miała wyjścia – jako podmiot odpowiedzialny solidarnie za zapłatę wynagrodzenia wobec dalszego podwykonawcy (F) wypłaciła zasądzone kwoty tytułem należności głównej i odsetek od niej.

Co z podatkowym kosztem?

Spółka A chciała zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodu, ale dyrektor KIS uznał, że to niemożliwe. W interpretacji z 17 grudnia 2024 r. (0111-KDIB1-1. 4010.620.2024.1.SG) stwierdził, że generalnego wykonawcy (spółki A) nie wiązała z dalszym podwykonawcą (spółką F) żadna umowa (a więc i żadna faktura). Została ona zawarta między innymi podmiotami (spółkami C i D, a następnie D i F).

Poza tym – jak zauważył fiskus – generalny wykonawca po zapłaceniu spółce F (tj. dalszemu podwykonawcy) ma roszczenie odszkodowawcze (regresowe) wobec spółek współodpowiedzialnych solidarnie (C i D). Więc może dostać od nich rekompensatę tego, co zapłacił spółce F.

Dyrektor KIS przywołał też art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o CIT, zgodnie z którym wydatki na spłatę zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń, nie są kosztem uzyskania przychodu. Nawet więc gdyby spłatę zobowiązań w ramach solidarnej odpowiedzialności uznać za wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów, to nie można jej zaliczyć do podatkowych kosztów z uwagi na art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o CIT – stwierdził dyrektor KIS.

W tej sytuacji za bezzasadne uznał odpowiadanie na dalsze pytania spółki, tj. o moment zaliczenia należności głównej do podatkowych kosztów i o możliwości odliczenia od przychodu także odsetek.

Jest związek z przychodem

WSA w Poznaniu uchylił tę interpretację. Zwrócił uwagę na to, że generalny wykonawca nie miał wyjścia – musiał zapłacić wynagrodzenie spółce F, mimo że nie łączyła go z nią żadna umowa, a więc nie dostanie od niej żadnej faktury. Brak faktury nie może być jednak argumentem za wyłączeniem poniesionego wydatku z kosztów uzyskania przychodów – stwierdził sąd. Przypomniał, że zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT koszt może być udokumentowany również innym dowodem.

Jeżeli więc zaistnieją warunki solidarnej odpowiedzialności, wynikającej z art. 6471 par. 5 k.c., to wydatek powstały z tej odpowiedzialności jest kosztem uzyskania przychodu. Niczym nie różni się on od innych kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. „Służy nadto zabezpieczeniu źródła przychodów, gdyż umożliwia kontynuację inwestycji, która przychody ma generować, a także ogranicza straty związane z ewentualną upadłością generalnego wykonawcy i zaprzestaniem świadczenia przez niego usług budowlanych” – orzekł WSA.

Bez ryzyka dwukrotnego odliczenia

Sąd nie dopatrzył się tu również ryzyka podwójnego zaliczenia tych samych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zwrócił uwagę na to, że generalny wykonawca zapłacił podwykonawcy, ponieważ zmuszał go do tego art. 6471 par. 5 k.c. Z kolei to, co łączy go z wykonawcą, to całkiem inny stosunek prawny. Regres wynika z innego tytułu (innej podstawy prawnej) – podkreślił sąd.

Wyjaśnił, że nawet jeżeli spółka A odzyska – na zasadzie regresu – kwotę, którą zapłaciła dalszemu podwykonawcy (spółce F), nie będzie to dla niej zwrot poniesionych kosztów, tylko przysporzenie, którego podstawą będzie wierzytelność względem spółek C lub D. Wierzytelność ta wynika z wstąpienia przez A w prawa F jako poprzedniego wierzyciela spółek C lub D – wyjaśnił poznański sąd.

Jego wyrok jest nieprawomocny, ale jest zgodny z linią orzeczniczą sądu kasacyjnego.

Co na to NSA?

Poznański sąd wprost przytoczył argumenty NSA z wyroków z 13 grudnia 2024 r. (II FSK 339/22) i 9 kwietnia 2024 r. (II FSK 1082/21).

Dodajmy, że podobnie sąd kasacyjny orzekł: 5 kwietnia 2022 r. (II FSK 1885/19), 10 czerwca 2021 r. (II FSK 441/21), 19 listopada 2021 r. (II FSK 384/19), 24 lutego 2021 r. (II FSK 2966/20), 9 grudnia 2020 r. (II FSK 2014/18), 14 czerwca 2017 r. (II FSK 1382/15), 12 maja 2016 r. (II FSK 837/14).

Z jednym wyjątkiem

Fiskus powołuje się jednakże na wyrok NSA z 3 lutego 2017 r. (II FSK 4113/14). Sąd kasacyjny orzekł w nim inaczej niż w przywołanych wyrokach, tj. korzystnie dla skarbówki.

Inne składy orzekające nie podzielają jednak zaprezentowanej w nim wykładni, czemu NSA dał jednoznaczny wyraz we wspomnianym orzeczeniu z 9 kwietnia 2024 r. Stwierdził, że odwoływanie się do wyroku z 3 lutego 2017 r. „jest nieuprawnione, bowiem stanowisko wyrażone w tym wyroku jest odosobnione”. ©℗