To kolejny wyrok, który potwierdza, że aby mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności w danym państwie, trzeba tu mieć trwałe zaplecze personalne i techniczne, które umożliwia niezależne prowadzenie działalności (lub równoważną strukturę, nad którą podatnik sprawuje kontrolę).

Wcześniej NSA stwierdził tak samo m.in. w wyrokach 9 kwietnia 2025 r. (sygn. akt I FSK 2265/21, I FSK 2289/21).

Siedziba w Szwecji

W najnowszej sprawie chodziło o spółkę z siedzibą w Szwecji, prowadzącą działalność w zakresie energetyki wiatrowej i słonecznej. Spółka będzie uczestniczyć w budowie farm wiatrowych w Polsce. W tym celu ma powstać lub być kupiona spółka specjalnego przeznaczenia (SPV) z siedzibą w Polsce. Jej zadaniem będzie m.in. uzyskanie niezbędnych pozwoleń na wybudowanie elektrowni, podpisanie umów dzierżawy gruntów, na których elektrownia powstanie, przygotowanie projektu farmy wiatrowej.

Szwedzka spółka ma już w Polsce inną spółkę (zależną), która świadczy na jej rzecz różne usługi, w tym tzw. screening (identyfikacja optymalnych lokalizacji ze względu m.in. na wiatr, sieć elektroenergetyczną, własność gruntów), pomiary wiatru, rozmowy z właścicielami gruntów. Usługi te są również świadczone przez innych, niepowiązanych podwykonawców.

Szwedzka spółka była zdania, że nie będzie mieć w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu art. 11 unijnego rozporządzenia nr 282/2011 i w konsekwencji nie będzie płacić VAT w Polsce od wykonywanych tu usług na rzecz SPV. Twierdziła, że będą one opodatkowane w Szwecji, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Gdzie stałe miejsce prowadzenia działalności?

Spór z fiskusem toczył się o to, czy spółka będzie mieć w Polscestałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej charakteryzuje się:

  • wystarczającą stałością oraz
  • odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić podatnikowi odbiór i wykorzystywanie usług na potrzeby tego miejsca prowadzenia działalności.

Spółka uważała, że samo nabywanie przez nią usług od polskich podmiotów z natury rzeczy nie może powodować, że w Polsce będzie ona miała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przeciwnym razie doszłoby do absurdalnej sytuacji, w której każdy zagraniczny usługobiorca nabywający usługi z Polski, miałby tu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – argumentowała.

Dlatego – jak argumentowała - niezbędne jest posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego, lub co najmniej posiadanie odpowiedniej kontroli nad zapleczem personalnym i technicznym podwykonawców.

Tłumaczyła, że nie zatrudnia w Polsce własnych pracowników, a jej szwedzcy pracownicy będą tylko okazjonalnie podróżować do Polski, np. na spotkania z potencjalnymi inwestorami, pracownikami zatrudnionymi przez powiązaną spółkę czy zewnętrznymi dostawcami usług. Dodała, że również korzystając w Polsce z usług podwykonawców, z nią niepowiązanych, nie będzie miała żadnej kontroli nad ich zasobami personalnymi i technicznym.

VAT będzie w Polsce

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej był jednak innego zdania. Stwierdził, że szwedzka spółka, choć nie będzie zatrudniała w Polsce pracowników ani posiadała tu zaplecza technicznego, będzie dysponowała na terytorium Polski niezbędną strukturą w celu prowadzenia działalności gospodarczej (w tym również strukturą należącą do podwykonawców).

Zwrócił uwagę na to, że działalność spółki cechuje się pewnego rodzaju stałością, a po zakończeniu budowy spółka planuje świadczyć podobne usługi na rzecz innych podmiotów mających siedzibę w Polsce. Uznał więc, że spółka będzie miała w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Brak zaplecza personalnego i technicznego

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (sygn. akt I SA/Gl 606/21) stanął po stronie spółki. Przywołał m.in. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12, z którego wynika, że aby uznać daną przestrzeń za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej:

  • musi istnieć zaplecze personalne,
  • musi istnieć zaplecze techniczne,
  • działalność musi być prowadzona w sposób stały, powtarzalny i nieprzemijający, tak by umożliwić odbiór usług i wykorzystywanie ich do prowadzenia działalności gospodarczej.

Sąd I instancji uznał, że z otrzymanej przez spółkę interpretacji nie wynikało jasno, by te przesłanki zostały spełnione. Dyrektor KIS skupił się tylko na części wskazanych przez spółkę elementów, a całkowicie pominął niektóre jej wyjaśnienia, np. to, że nie ma ona w Polsce personelu ani struktury technicznej.

Nie wystarczy współpraca, by uznać przestrzeń za stałe miejsce prowadzenia działalności

Ze stanowiskiem fiskusa nie zgodził się również NSA. Wyjaśnił, że najważniejszym kryterium określenia miejsca świadczenia usług dla celów podatkowych jest siedziba usługobiorcy. Inne miejsce może być brane pod uwagę tylko wtedy, gdy uznanie siedziby za punkt odniesienia prowadziłoby do nieracjonalnych rezultatów.

Priorytet ma zatem siedziba (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT), a dopiero w dalszej kolejności – stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2), które stanowi wyjątek od ogólnej zasady – orzekł sąd kasacyjny. Wskazał przy tym, co jest kluczowe dla stwierdzenia, że usługobiorca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Są to: posiadanie własnego lub równoważnego zaplecza technicznego i personalnego, kontrola nad nim oraz możliwość wykorzystania usług do własnej działalności gospodarczej.

- Organ musiałby więc udowodnić, że spółka posiada zaplecza techniczne i personalne, sprawuje nad nim kontrolę lub ma je do dyspozycji w takim stopniu, który pozwala na wydawanie poleceń co do zadań wykonywanych na terenie Polski – wyjaśnił sędzia Roman Wiatrowski.

Dodał, że współpraca z podwykonawcami i spółkami zależnymi sama w sobie nie świadczy o prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie kraju.

Wyrok NSA z 15 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 213/22