TSUE rzucił polskim menedżerom kolejne koło ratunkowe

TSUE rozstrzygnął także drugą wątpliwość związaną z takimi sytuacjami. Jego zdaniem wystarczy, że spółka ma jednego wierzyciela (Skarb Państwa), aby menedżer, chcąc uniknąć solidarnej odpowiedzialności, mógł złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Nie ma znaczenia fakt, że w takiej sytuacji wniosek podlegałby oddaleniu.

Przypomnijmy, że to już drugi tegoroczny wyrok unijnego trybunału w sprawie przepisów o solidarnej odpowiedzialności menedżerów za długi podatkowe spółek. W poprzednim, wydanym 27 lutego br. (sygn. C-277/24) TSUE stwierdził, że były członek zarządu, któremu przypisano solidarną odpowiedzialność za długi podatkowe spółki, ma prawo zapoznać się z dowodami zgromadzonymi w postępowaniu wymiarowym i powinien mieć możliwość skutecznego kwestionowania jego wyniku.

– Oba wyroki stanowią jednoznaczny sygnał dla polskiego ustawodawcy, że przepisy o odpowiedzialności podatkowej za długi spółek wymagają pilnych, systemowych zmian – komentuje Aleksandra Bułaszewska, starszy konsultant w MDDP.

Solidarna odpowiedzialność

Chodzi o art. 116 par. 1 polskiej ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem członek zarządu spółki kapitałowej (z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, a także spółki w organizacji) odpowiada solidarnie za jej zaległości podatkowe, jeżeli:

• egzekucja z majątku spółki okazała się choćby w części bezskuteczna,
• on sam nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości ani nie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo nie zatwierdzono układu,
• nie wykazał braku swojej winy w niezłożeniu wniosku o upadłość,
• nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Solidarna odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki dotyczy również byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (art. 116 ust. 4 ordynacji).

Kiedy ogłosić upadłość

W najnowszej sprawie wątpliwości budziło określenie momentu i okoliczności, w których menedżer powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, aby uwolnić się od solidarnej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 10 oraz art. 11 prawa upadłościowego i naprawczego (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 794 ze zm.; dalej: u.p.u.n.) upadłość należy ogłosić, gdy dłużnik stał się niewypłacalny, a więc jego opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań przekracza trzy miesiące. Powstało jednak pytanie, ilu wierzycieli powinna mieć spółka, aby możliwa była upadłość. Wystarczy jeden, np. Skarb Państwa z tytułu zaległości podatkowych, czy też powinno ich być przynajmniej dwóch?

Sądy powszechne twierdzą, że wierzycieli musi być co najmniej dwóch. Zwracają uwagę na użycie liczby mnogiej w przepisach dotyczących postępowania upadłościowego. Na przykład w art. 1 ust. 1 pkt 1 prawa upadłościowego jest mowa o tym, że ustawa reguluje „zasady wspólnego dochodzenia roszczeń wierzycieli od niewypłacalnych dłużników będących przedsiębiorcami”. Takiego zdania był np. Sąd Najwyższy w uchwale z 27 maja 1993 r. (sygn. akt III CZP 61/93) oraz w wyroku z 22 czerwca 2010 r. (sygn. akt IV CNP 95/09). W praktyce wnioski o ogłoszenie upadłości spółki, która ma jednego wierzyciela, są bezskuteczne.

Fiskus oraz duża część składów orzekających sądów administracyjnych uważają, iż wystarczy istnienie jednego wierzyciela. Przykładem jest wyrok NSA z 1 lutego 2022 r. (sygn. akt III FSK 4714/21), który orzekł, że „z niewypłacalnością dłużnika, o czym mowa jest w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n., mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela”. Taka linia orzecznicza przeważa. Zdarzały się jednak wyroki przeciwne (wydawał je głównie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu).

Przykładem jest nieprawomocne orzeczenie z 21 grudnia 2023 r. (sygn. I SA/Wr 337/22), kiedy sąd uznał, iż „nie można nakazywać członkowi zarządu w sytuacji wystąpienia jednego wierzyciela realizacji obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w ramach przesłanek egzoneracyjnych”. Sąd podkreślał, że wniosek o ogłoszenie upadłości złożony w takiej sytuacji zostałby oddalony. To wrocławski WSA zawiesił postępowanie i zadał pytanie prejudycjalne do TSUE, gdy trafiła do niego kolejna, podobna sprawa (postanowienie z 31 stycznia 2024 r., sygn. I SA/Wr 966/22).

Wygrały obie strony?

Odpowiedź unijnego trybunału na pytanie o liczbę wierzycieli okazała się korzystna dla fiskusa. TSUE podkreślił, że zaakceptowanie sytuacji, w której członek zarządu spółki posiadającej tylko jednego wierzyciela uniknąłby solidarnej odpowiedzialności, wprowadzałoby nieuzasadnioną dyskryminację. Zwrócił uwagę, że podobne stanowisko mogłoby prowadzić do sytuacji szkodliwej dla Skarbu Państwa, bo zachęcałoby, aby spółka nie zachowywała wystarczających środków na spłatę swoich zobowiązań podatkowych, lecz wykorzystywała je na inne cele.

Ekspertów nie dziwi ta część wyroku TSUE.

– Trudno sobie przecież wyobrazić możliwość uniknięcia jakiejkolwiek solidarnej odpowiedzialności przez członka zarządu spółki posiadającej wyłącznie jednego podatkowego wierzyciela. Nie pomoże więc argumentacja, że złożenie wniosku o upadłość nie zainicjowałoby postępowania upadłościowego, bo pamiętajmy, że ordynacja podatkowa nie wymaga, aby taki wniosek był skuteczny – komentują Agnieszka Ławnicka i Julia Cebula z kancelarii Tomczykowski Tomczykowska.

Nie oznacza to jednak, że najnowszy wyrok TSUE jest dla polskiej skarbówki korzystny pod każdym względem. Trybunał przypomniał bowiem, że nieproporcjonalne jest przypisanie menedżerom solidarnej odpowiedzialności za długi podatkowe spółki bez umożliwienia uwolnienia się od tej odpowiedzialności „poprzez przedstawienie dowodu, iż nie można ich powiązać z działaniami osoby zobowiązanej do zapłaty podatku”. Przywołał w tym zakresie swój inny wyrok – z 14 listopada 2024 r. (sygn. akt C 613/23). Zdaniem TSUE w podobnych sytuacjach, określając, czy menedżer powinien odpowiadać solidarnie, należy brać pod uwagę takie okoliczności, jak to, że działał on w dobrej wierze, dochował należytej staranności i podjął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy. Istotne jest też to, że jego udział w nadużyciu lub oszustwie podatkowym został wykluczony.

Nie można więc domagać się spłaty długów spółki od menedżera, gdy jego odpowiedzialność solidarna miałaby zależeć od przypadkowych zdarzeń, nad którymi nie miał kontroli.

Nowe narzędzie obrony

– TSUE uznał w ten sposób, że jeżeli obiektywne okoliczności nie wskazywały na niewypłacalność spółki w okresie, gdy członek zarządu pełnił w niej swoją funkcję, wówczas nie można oczekiwać od niego złożenia wniosku o upadłość. Jest to nowe narzędzie obrony w postępowaniach dotyczących odpowiedzialności solidarnej – podkreśla Aleksandra Bułaszewska.

Ekspertka MDDP dodaje, że takie tezy powinny mieć przełożenie zarówno na już trwające, jak i zakończone postępowania podatkowe. – W tych pierwszych członkowie zarządu zdobyli nowe narzędzie obrony i mogą powoływać się na należytą staranność przy braku złożenia wniosku o upadłość spółki.

W drugim przypadku pojawiła się szansa na wznowienie prawomocnie zakończonych postępowań – mówi Aleksandra Bułaszewska. ©℗

Prawo do obrony. Prezesi jednak przegrywają

W sprawie odpowiedzialności członków zarządu za zaległości spółki zapadł już wcześniej inny wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE – z 27 lutego 2025 r. (C-277/24). Pytającym był ten sam polski sąd – we Wrocławiu (I SA/Wr 4/23). Spytał o udział członka zarządu w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec spółki oraz o prawo do obrony.

Odpowiedź TSUE była na tyle niejednoznaczna, że trudno było wskazać, kto wygrał – fiskus czy prezesi i wiceprezesi spółek. Z jednej strony trybunał orzekł, że członek zarządu, choć odpowiada solidarnie za zaległości spółki, to może zostać wykluczony z prowadzonego wobec niej postępowania zmierzającego do ustalenia jej zobowiązania podatkowego. Prezes ani wiceprezes nie są więc stroną takiego postępowania, jeżeli tak przewidują przepisy krajowe – stwierdził trybunał.

Z drugiej strony jednak zastrzegł, że w trakcie drugiego postępowania – dotyczącego już solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki – członek zarządu ma prawo podważyć ustalenia i ocenę prawną dokonaną przez fiskusa w ramach pierwszego postępowania. Ma też prawo dostępu do jego akt. Tego wymaga prawo do obrony – wyjaśnił unijny trybunał.

Po takim orzeczeniu nie pozostawało nic innego, jak czekać, jak do tej kwestii ustosunkują się polskie sądy. Przełomu nie ma. W dwóch wyrokach z 5 marca 2025 r. (sygn. akt III FSK 503/24, III FSK 1561/23) Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zostało naruszone prawo członka zarządu do obrony. „W ramach tego postępowania skarżący nie występował o zapoznanie z dowodami pochodzącymi z postępowania wymiarowego oraz mimo uwzględniania w materiale dowodowym wskazanej decyzji nie podjął jakiejkolwiek próby podważenia ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych dokonanych w tym postępowaniu” – zwrócił uwagę NSA.

Ostatecznie orzekł więc o odpowiedzialności prezesa zarządu spółki za jej zaległości podatkowe w VAT i w PIT. Stwierdził, że zostały spełnione wszystkie przesłanki tej odpowiedzialności wymienione w art. 116 par. 1 ordynacji podatkowej.

Podobnie postępowała większość sądów, jeszcze zanim zapadł wspomniany wyrok TSUE. Nie czekając na odpowiedź unijnego trybunału, polskie sądy oddalały skargi (także kasacyjne) członków zarządów. Uważały, że nie ma potrzeby zawieszenia postępowania w oczekiwaniu na rozstrzygnięcie TSUE, jeżeli – jak argumentowały – wszystkie okoliczności faktyczne i prawne danej sprawy przemawiają za odpowiedzialnością prezesa (wiceprezesa) za zaległości spółki. Pisaliśmy o tym w artykule „Pytania w TSUE, ale prezesi i tak muszą płacić za spółkę” (DGP nr 156/2024). ©℗

orzecznictwo