Czas na bilans skonsolidowany

30 czerwca br. mija termin złożenia bilansu skonsolidowanego przez zarząd jednostki samorządu terytorialnego do właściwej regionalnej izby obrachunkowej. Jaką metodę konsolidacji można wybrać? Jaką dokumentację przygotować?

Aby sporządzić skonsolidowany bilans jednostki samorządu terytorialnego, zarząd JST musi zastosować odpowiednio przepisy rozdziału 6 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej u.r.), przy założeniu, że jednostką dominującą jest jednostka samorządu terytorialnego. Ponadto bilans ten musi też zawierać informacje w zakresie ustalonym w załączniku nr 9 do rozporządzenia ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. Przy czym JST mogą wykazywać informacje z większą szczegółowością niż określona w tym załączniku, jeżeli wynika to z potrzeb lub specyfiki jednostki. Skonsolidowany bilans jednostki samorządu terytorialnego podpisują zarząd i skarbnik.

w jakiej formie

Zarząd JST sporządza skonsolidowany bilans za 2023 r. i do 30 czerwca 2024 r. przekazuje go do właściwej regionalnej izby obrachunkowej w postaci dokumentu elektronicznego opatrzonego kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Przypomnijmy, że można go złożyć wyłącznie z wykorzystaniem aplikacji BeSTi@. Następnie regionalne izby obrachunkowe przekazują do Ministerstwa Finansów skonsolidowane bilanse jednostek samorządu terytorialnego w postaci dokumentu elektronicznego (w terminie do 14 lipca br.).

istota bilansu

Bilans jednostki dominującej należy sporządzić według takich zasad, jakie obowiązują przy konsolidacji jednostek zależnych, tj. z wyłączeniem wzajemnych należności i zobowiązań oraz wyłączeniem zysków z transakcji wzajemnych, a występujących w aktywach jednostek wchodzących w skład jednostki dominującej.

Skonsolidowany bilans JST jest sprawozdaniem finansowym o stanie aktywów i pasywów JST wycenionych i prezentowanych w sposób określony przepisami prawa. Jest to bilans grupy jednostek powiązanych z JST, zestawiony w taki sposób, aby JST i grupa jednostek powiązanych stanowiły jeden podmiot (jednostkę sprawozdawczą).

Konsolidacja bilansów polega na łączeniu bilansów jednostek tworzących grupę kapitałową JST poprzez:

• sumowanie odpowiednich pozycji bilansu jednostki dominującej (JST) z bilansami:

– jednostek zależnych – tj. m.in. jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, instytucji kultury,

– współzależnych jednostek – m.in. spółek, w których JST ma co najmniej 20 proc. udziałów

• dokonanie niezbędnych korekt i wyłączeń wynikających ze wzajemnych powiązań kapitałowych, finansowych i handlowych.

Jednostka dominująca sprawuje kontrolę lub współkontrolę nad inną jednostką. Kontrolę taką w zakresie gospodarowania mieniem samorządowym i wykonywania zadań publicznych sprawuje nad jednostkami jej podległymi jednostka samorządowa, tj. gmina, powiat, województwo. Konsolidację bilansu JST należy więc postrzegać jako połączenie informacji o składnikach majątku JST (jednostki dominującej) i informacji o poszczególnych składnikach aktywów i pasywów jednostek kontrolowanych (zależnych i współzależnych).

metody konsolidacji

Metodę konsolidacji należy dostosować do sposobu sprawowania przez jednostkę samorządu terytorialnego kontroli nad jednostką kontrolowaną. Decyzja w zakresie wyboru metody konsolidacji należy do wójta, burmistrza, prezydenta miasta, zarządu powiatu lub województwa. Najlepiej zapisać to w przepisach wewnętrznych jednostki w sprawie sporządzania skonsolidowanego bilansu danej j.s.t.

Ustawa o rachunkowości wskazuje trzy metody obejmowania danych finansowych w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym, tj.:

• konsolidacji pełnej,
• konsolidacji proporcjonalnej,
• praw własności.

► Konsolidacja pełna polega na sumowaniu w pełnej wartości poszczególnych pozycji odpowiednich sprawozdań finansowych jednostki dominującej i jednostek zależnych, dokonaniu wyłączeń i korekt (art. 60 ust. 1 u.r.). W tej metodzie wyłączone są: wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą (JST), wartość kapitałów nieprzysługujących JST, rozliczenie zysków i strat przypadających na rzecz udziałowców mniejszościowych. Ponadto wyłączyć trzeba w pełnej wysokości wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze jednostek zależnych objętych konsolidacją.

► Metoda proporcjonalna polega na sumowaniu poszczególnych pozycji sprawozdań finansowych wspólnika jednostki współzależnej, w pełnej wartości, z częścią wartości poszczególnych pozycji sprawozdań finansowych jednostek współzależnych, proporcjonalną do posiadanych przez jednostki grupy kapitałowej objęte konsolidacją udziałów oraz dokonaniu wyłączeń (art. 61 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Tę metodę można stosować wyłącznie do jednostek współzależnych i jednocześnie niebędących spółkami handlowymi, np. związków komunalnych.

Należy przy tym pamiętać, że jednostka współzależna to spółka handlowa lub inna jednostka, która jest współkontrolowana przez jednostkę dominującą lub znaczącego inwestora i innych udziałowców lub wspólników na podstawie statutu, umowy spółki lub umowy zawartej na okres dłuższy niż rok. W przypadku samorządu do jednostek współzależnych można zaliczyć np. spółdzielnie czy związki międzygminne, które są osobami prawnymi. W jednostkach tych JST może posiadać udziały i sprawować współkontrolę.

W skonsolidowanym sprawozdaniu wykonanym metodą proporcjonalną wyłączeniu podlegają:

• wyrażona w cenie nabycia wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą i inne jednostki objęte konsolidacją w jednostkach współzależnych z tą częścią, wycenionych według wartości godziwej aktywów netto jednostek współzależnych, która odpowiada udziałowi jednostki dominującej i innych jednostek grupy kapitałowej, objętych konsolidacją w jednostkach współzależnych na dzień rozpoczęcia współkontroli;
• zyski lub straty – w proporcji do posiadanych udziałów – powstałe w wyniku operacji dokonanych między jednostkami objętymi konsolidacją, zawarte w wartości aktywów (wyłączenia tego trzeba dokonać – przed sumowaniem odpowiednich pozycji);
• wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze jednostek objętych konsolidacją oraz dywidendy wypłacone przez jednostki współzależne na rzecz jednostki dominującej (JST).

► Metoda prawa własności polega na wykazaniu w aktywach trwałych bilansu pozycji „Udziały w jednostkach podporządkowanych wyceniane metodą praw własności”, w cenie ich nabycia powiększonej lub pomniejszonej o przypadające na rzecz jednostki dominującej, wspólnika jednostki współzależnej lub znaczącego inwestora zwiększenia lub zmniejszenia kapitału własnego jednostki podporządkowanej, jakie nastąpiły od dnia objęcia kontroli, uzyskania współkontroli lub znaczącego wpływu do dnia bilansowego, w tym zmniejszenia z tytułu rozliczeń z właścicielami, z tym że udział w zysku (stracie) netto jednostki podporządkowanej koryguje się o odpis wartości firmy lub ujemnej wartości firmy oraz odpis różnicy w wycenie aktywów netto według ich wartości godziwych i wartości księgowych, przypadających na dany okres sprawozdawczy (art. 63 ust. 1 u.r.).

Metodę tę stosuje się do ujęcia w skonsolidowanym bilansie udziałów w jednostkach stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi. W metodzie tej chodzi o wykazanie w skonsolidowanym bilansie realnych wartości nabytych wcześniej udziałów oraz zysku z tych udziałów jednostek stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi przypadającego na rzecz jednostki dominującej (JST).

W stosunku do tych jednostek JST występuje w roli znaczącego inwestora, czyli jednostki posiadającej nie mniej niż 50 proc. głosów w organie stanowiącym jednostki stowarzyszonej lub współzależnej i wywierającej znaczący wpływ lub sprawującej współkontrolę nad tą jednostką.

zakres i dokumentacja

Na wniosek skarbnika organ wykonawczy JST, np. wójt (burmistrz lub prezydent miasta), powinien ustalić zasady opracowania bilansu skonsolidowanego oraz zakres dokumentacji konsolidacyjnej. Może to zrobić w formie zarządzenia lub uchwały. Jednostka samorządu terytorialnego może też opracować instrukcję sporządzania skonsolidowanego bilansu. Warto, aby zawierała ona słowniczek poszczególnych pojęć, np. jednostka dominująca, jednostka podporządkowana. Co ważne, w uchwale lub zarządzeniu organ wykonawczy JST musi wskazać metodę konsolidacji stosowaną przy tworzeniu bilansu skonsolidowanego. Dodatkowo warto opisać poszczególne etapy jego tworzenia, a także dodać wykaz jednostek objętych konsolidacją.

Dokumentację konsolidacyjną stanowią w szczególności:

• bilanse jednostek objętych konsolidacją;
• skonsolidowany bilans JST;
• wykaz jednostek objętych konsolidacją ze wskazaniem właściwej dla danych jednostek metody konsolidacji;
• wykaz jednostek, których nie obejmuje się konsolidacją,
• zestawienie, na którym sumuje się dane bilansu jednostki dominującej z danymi jednostek zależnych (konsolidacja pełna) z wyszczególnieniem poszczególnych jednostek;
• arkusz dotyczący jednostek współzależnych, niebędących spółkami handlowymi (związki komunalne i inne), obejmujący pełne dane z ich bilansów oraz obliczone dla każdej jednostki oddzielnie – dane proporcjonalne do posiadanych przez JST udziałów; arkusz ten powinien zawierać połączenie tych danych z danymi jednostki dominującej (konsolidacja proporcjonalna);
• wykaz jednostek stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi, obejmujący dane z bilansów tych jednostek, które umożliwiają potwierdzenie lub aktualizację wartości udziałów JST w aktywach netto tych jednostek (konsolidacja metodą praw własności);
• arkusze dotyczące wyłączeń i korekt. ©℗