Nawet krótkotrwała praca zdalna za granicą świadczona na rzecz polskiego pracodawcy lub kontrahenta może być traktowana jak posiadanie zagranicznego zakładu, a więc rodzić konieczność płacenia części podatku w innym kraju – potwierdza fiskus w kolejnych interpretacjach indywidualnych.
To oznacza, że PIT lub CIT od części dochodów uzyskanych przez cyfrowych nomadów czy pracowników, którzy otrzymali zgodę na pracę poza Polską, trzeba by rozliczyć w obcym państwie. Jeśli w podobnej sytuacji znajdzie się obcokrajowiec (najczęściej chodzi o programistów) i będzie świadczył zdalnie swoje usługi z terytorium Polski, ale na rzecz kontrahenta ze swojego państwa, to powinien wpłacić daninę od dochodu nad Wisłą.
Takie wnioski płyną z niedawnej interpretacji indywidualnej dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Fiskus twierdził jednak podobnie już wcześniej, w interpretacjach dotyczących rozliczeń ukraińskich programistów uciekających przed rosyjską agresją. Zdążył też już przegrać pierwsze takie sprawy przed wojewódzkimi sądami administracyjnymi, które całkowicie odrzuciły to nowe podejście skarbówki.
Stała placówka
Przypomnijmy, że zgodnie z art. 7 typowej międzynarodowej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody przedsiębiorcy działającego za granicą są opodatkowane w państwie jego siedziby, chyba że ma on za granicą zakład. Dochody osiągnięte za pośrednictwem takiego zakładu są opodatkowane za granicą.
Definicję zakładu znajdziemy w art. 5 każdej umowy międzynarodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania. Chodzi o „stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa”. Zakładem mogą być m.in. miejsce zarządu, filia, biuro, zakład fabryczny, warsztat, kopalnia. Powstaje on też, gdy jakikolwiek zależny przedstawiciel danej firmy (najczęściej pracownik) działa za granicą w jej imieniu oraz „posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie w imieniu przedsiębiorstwa”.
Kluczowe jest więc zdefiniowanie, kiedy zagraniczna placówka charakteryzuje się odpowiednim poziomem „stałości”. Fiskus uważa, że może do tego dojść nawet przy krótkiej, kilkumiesięcznej pracy zdalnej. Wystarczy też w tym celu dysponować odpowiednią (jakąkolwiek) przestrzenią, a więc nie musi to być np. wynajęty czy zakupiony lokal. Takie podejście potwierdza interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 17 maja 2024 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.174.2024.3.JM).
Pytanie zadała Polka prowadząca działalność gospodarczą w zakresie usług IT. Jedynym odbiorcą świadczonych przez nią usług był polski kontrahent, współpracowała z nim z terytorium Portugalii. Kobieta nie posiada w Portugalii własnej nieruchomości ani wartościowego majątku ruchomego. Nie wynajęła też nieruchomości na potrzeby działalności gospodarczej. Z Portugalią nie wiąże przyszłości i w listopadzie 2025 r. planuje powrót na stałe do Polski.
We wniosku o interpretację przekonywała, że pozostała polską rezydentką podatkową, bo to z naszym krajem przez cały czas łączą ją ściślejsze więzy osobiste i gospodarcze. Była też pewna, że nie ma na terytorium Portugalii zakładu. Zwróciła uwagę, że nie dysponuje tam jakąkolwiek stałą placówką, a usługi w branży informatycznej będzie wykonywać na rzecz polskiego usługodawcy za pośrednictwem polskich serwerów. Sam fakt wykorzystywania komputera w Portugalii nie oznacza powstania tam zakładu – argumentowała.
Dyrektor KIS zgodził się z nią tylko w części. Przyznał wprawdzie, że kobieta pozostała polską rezydentką, ale uznał też, że ma ona zagraniczny zakład.
Wystarczą laptop i ławka
„Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy, aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką” – wyjaśnił fiskus. Dodał również, że „Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres”. To oznacza, że kobieta powinna zapłacić podatek od dochodów zarówno za granicą (bo ma tam zakład), jak i w Polsce (bo jest rezydentką podatkową naszego kraju). Aby uniknąć podwójnego opodatkowania, powinna odliczyć proporcjonalnie kwotę portugalskiego PIT od kwoty polskiej daniny.
Do tej pory fiskus był podobnego zdania głównie w interpretacjach, które dotyczyły Ukraińców pracujących lub współpracujących zdalnie z terytorium Polski z własnymi firmami. Przykładem jest interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 16 lutego 2023 r. (0113-KDIPT2-3.4011.897.2022.2.NM). Jednak została ona uchylona, gdy sprawa trafiła do sądu administracyjnego (wyrok WSA we Wrocławiu z 10 października 2023 r., sygn. I SA/Wr 261/23). Fiskus dopatrywał się powstania polskiego zakładu w trzymiesięcznej współpracy świadczonej zdalnie najpierw z pokoju hotelowego, a potem z wynajętego mieszkania. Sąd uznał jednak, że współpraca była na tyle krótka, że przeczy to trwałości charakteru polskiego zakładu. WSA podkreślił również, że zagraniczną (polską) stałą placówką nie mogą być wynajęte pokój hotelowy czy mieszkanie. Nie powstanie ona tylko dlatego, że programista ma tam laptop.
Ze stanowiskiem sądu zgadza się Agnieszka Telakowska -Harasiewicz, doradca podatkowy i starszy menedżer w Zespole Podatków Osobistych i Doradztwa dla Praco dawców MDDP. Abyśmy mogli uznać daną placówkę za „stałą”, nie może mieć ona charakteru tymczasowego – podkreśla ekspertka.
Dodaje też, że samo posiadanie laptopa czy też innych narzędzi umożliwiających komunikację zdalną nie powinno tworzyć stałej placówki przedsiębiorstwa. Tym bardziej że charakter usług świadczonych przez wnioskodawczynię umożliwia ich wykonywanie w dowolnie wybranym miejscu. ©℗
trzy pytania
Krótkotrwała praca zdalna nie jest zakładem
/>
Moim zdaniem kłóci się to z pierwotną ideą zakładu podatkowego. Wprowadzenie takiej konstrukcji miało zapobiec sytuacji, w której przedsiębiorstwo jednego kraju prowadzi działalność gospodarczą w drugim państwie i nie płaci od tego podatków. Chodzi o sytuacje, gdy zakład korzysta z zasobów położonych w drugim kraju, ma i obsługuje tam klientów, eksploruje tamtejszy rynek itp. Moim zdaniem nie dochodzi do tego jednak, co do zasady, gdy przedsiębiorca świadczy swoje usługi zdalnie z zagranicy, ale na rzecz kontrahentów z kraju ojczystego.
Nie powinni oni być utożsamiani z osobami, które prowadzą w tych krajach aktywną działalność gospodarczą, mając tam biuro, spotykając się z klientami, korzystając z rynków i zasobów tamtych krajów. Osoby, które otrzymają niekorzystną interpretację indywidualną, mogą w związku z tym nawet rozważyć wejście w spór sądowy. Pamiętajmy, że nadal prowadzą one działalność w Polsce, a jedynie dzięki laptopowi, czyli urządzeniu mobilnemu, mogą się połączyć z całym światem. Wykonują usługi Z danego kraju, a nie W danym kraju. Oczywiście odrębną kwestią jest rezydencja podatkowa, czyli miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Tu może być inna sytuacja – może się okazać, że jeśli Polak przebywa w tamtym kraju przez więcej niż 183 dni albo przeniesie tam centrum życiowych interesów, nabędzie tam rezydencję podatkową w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W takiej sytuacji już nie będzie miała znaczenia kwestia zakładu, gdyż będąc rezydentem podatkowym tamtego kraju, będzie musiał zadeklarować tam wszystkie swoje dochody. Trochę inaczej może przy tym wyglądać sytuacja pracowników, którzy wyjeżdżają za granicę po to, aby pomieszkać tam przez jakiś czas, ale też kontynuować pracę dla polskiej firmy. Wtedy może powstać ryzyko, że chodzi o zakład. Pracodawca musiałby jednak prowadzić w tym drugim kraju, przez stałą placówkę, część swojej podstawowej działalności niejako rękami swojego pracownika. Albo pracownik ten musiałby mieć prawo zawierać umowy w imieniu pracodawcy, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczałyby się do określonych rodzajów działalności – np. o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.
Po pierwsze, zgadzam się z sugestią, że to władze podatkowe danego kraju powinny oceniać, czy na jego terytorium powstał zakład. Powinny przy tym pamiętać o wskazanych przeze mnie już argumentach dotyczących trwałego charakteru placówki. Myślę, że dobrze by było, aby Ministerstwo Finansów wydało interpretację ogólną dotyczącą kwestii powstania zakładu w przypadku zdalnego świadczenia usług oraz pracy zdalnej z zagranicy. Warto by też było uregulować tę kwestię w jakiś sposób na poziomie międzynarodowym, żeby nie było aż tak dużych rozbieżności w podejściu poszczególnych krajów. Być może to komentarz do modelowej konwencji OECD w zakresie podatków od dochodu i majątku powinien wprowadzić rozróżnienie między „prowadzeniem działalności gospodarczej w drugim kraju poprzez położony tam zakład” a „zdalnym wykonywaniem usług z terytorium drugiego kraju”.
